Р Е Ш Е Н И Е

 

 

№ 271 

 

гр. Пловдив, 28.01.2014 год.

 

 

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

 

 

ПЛОВДИВСКИЯТ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, ХV състав, в публично заседание на тридесети октомври през две хиляди и тринадесета година в състав:

                                      ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЛЮБОМИРА НЕСТОРОВА

 

при секретаря М.Г., като разгледа докладваното от председателя административно дело № 811 по описа за 2013 год. на Пловдивския административен съд, за да се произнесе взе предвид следното:

Производството е по реда на чл. 226, ал. 1 от АПК във вр. с чл. чл. 156 и сл. от ДОПК.

С жалба до Административен съд Пловдив подадена от „ГРИЙН ФИЙЛДС“ ЕООД, ЕИК *** е бил оспорен Ревизионен акт /РА/ № 161002869/17.11.2010 г., издадени от П.К. – ст. инспектор по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив в потвърдената с Решение № 70/26.01.2011 г. на Директора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” - гр. Пловдив при ЦУ на НАП ЧАСТ, с която е коригирана загубата за 2005 г. и е определен корпоративен данък за 2008 г. в размер на 13952,23 лв., с прилежаща лихва в размер на 2527,71 лв.

         По повод на жалбата с постановеното по АД № 477/2011 г. по описа на Административен съд Пловдив Решение № 659/19.03.2012 г., жалбата на дружеството е била отхвърлена като НЕОСНОВАТЕЛНА. ,

         Решението на административен съд Пловдив е било обжалвано от „ГРИЙН ФИЙЛДС“ ЕООД пред ВАС на РБ, който със свое Решение № 3489/13.03.2013 г., постановено по КАД № 7246/2012 г. е ОТМЕНИЛ първоинстанционното решение изцяло и е върнал делото за ново разглеждане.

         ОТВЕТНИКЪТ – Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Пловдив поддържа становището си за неоснователност на жалбата срещу РА. Претендира присъждане на сторените по делото разноски.

Жалбата се явява ДОПУСТИМА, а по същество се установява следното от фактическа страна:

Ревизията е възложена със заповед за възлагане на ревизия № 1001998 от 21.06.2010 г. на началник сектор „Ревизии” в Дирекция „Контрол” при ТД Пловдив на НАП, изменена със заповед за възлагане на ревизия № 1002869 от 23.08.2010 г. на началник сектор „Ревизии” в Дирекция „Контрол” при ТД Пловдив на НАП. Ревизията е с предметен обхват: задължения за ДДС, корпоративен данък за периода 01.01.2005 г. – 31.12.2005 г., данък по чл.34, 35, 36 ЗКПО за периода 011.01.2005 г. – 31.12.2006 г. и данък по чл.194, 195, 204 ЗКПО за периода 01.01.2007 г. – 31.12.2009 г.

Въз основа на събраните в хода на ревизията доказателства е издаден ревизионен доклад № 1002689 от 08.10.2010 г. Със заповед за определяне на компетентен орган № К1002869 от 08.10.2010 г. на началник сектор „Ревизии” в Дирекция „Контрол” при ТД Пловдив на НАП е определен компетентният орган, който да издаде ревизионен акт и на 17.11.2010 г. е издаден оспорения ревизионен акт № 161002869.

Всички заповеди са издадени от упълномощени лица, видно от заповеди №№ РД-09-1 от 04.01.2010 г. и РД-09-139 от 17.02.2010 г. на териториалния директор на ТД Пловдив на НАП. Изложеното налага извод, че в хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да обосновават незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт.

РА е бил обжалван в законоустановения за това срок пред Директора на Д“ОУИ“ Пловдив, който със свое решение № Решение № 70/26.01.2011 г. го е потвърдил в съдебно обжалваната част.

1. В хода на ревизията на осн. чл.23, ал.2, т.6 ЗКПО (отм.) органите по проходите са извършили  регулиране на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2005 година със сумата от 160 838,24 лева, представляваща начислени разходи по дебита на сметка 609/18 „Активи, погинали при стихийни бедствия”. Разпределена по култури сумата е както следва : ечемик 14008,12; пшеница – 45315,88лв., пшеница – 36864 лв.; слънчоглед 64650,24 лв.

За доказване на погиналата продукция са представени: акт за брак № 1 от 30.09.2005 г. за погинали от стихийни бедствия посеви в землищата на град Стара Загора и град Русе, констативен протокол от 15.07.2005 г., 4 броя констативни протоколи на „Витоша” АД, служебна бележка от 06.03.2006 г. от кметството на с.Горно Ботево, експертна оценка за фитосанитарното състояние на посев от пшеница сорт „Галатея” в землището на с.Горно Ботево, издадена от Добруджански земеделски институт град Генерал Тошево, удостоверение с изх.№ 51 от 17.03.2006 г. на Общинска служба по земеделие и гори град Ветово.

Установява се и не е спорно между страните, че по повода на така погиналата реколта е получено обезщетение от застрахователната компания „Витоша“ АД в размер на 30255 лв., с което е намален финансовият резултат на лицето – съгласно чл. 23, ал. 3, т. 6 от ЗКПО.

2. С РА в съдебно обжалваната част на осн. чл. 26, ал. 1 и 2 от ЗКПО е извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат на дружеството със сумата от 150721,26 лв.

През 2008 г. дружеството е осчетоводило като разход по сметка 609-12 „Брак на готова продукция“. Съгласно обясненията на представляващия дружеството бракът на царевица, собствено производство, е следствие на лоши атмосферни условия.

За доказване на брака в хода на ревизията е бил представен констативен протокол № 52-1 от 24.08.2007 г. на Общинска служба „Земеделие и гори” Русе.

Органите по приходите са приели за установено че през стопанската 2007 година дружеството е реализирало загуба от 150 721,26 лева, която неправилно е отчетена като брак през 2008 година. Според ревизиращите констативният протокол не е доказателство за наличие на основание за прилагане на чл.28, ал.3, т.1 ЗКПО. На основание чл.26, ал.1 и 2 ЗКПО разходите за брак на готова продукция не са признати за данъчните цели, защото липсва основание за начисляване на разходи през 2008 г. въз основа на документ, издаден през 2007 г. – разходът не е документално обоснован, поради което финансовият резултат на дружеството е увеличен с непризнатите разходи за брак.

3. С РА на осн. чл. 28, ал. 1 от ЗКПО е извършена корекция на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2008 г. със сумата от  6125,59 лева и на основание чл.26, ал.1 и 2 ЗКПО със сумата от 18220,14 лева.

Сумата 6 125,59 лева представлява отчетени разходи по сметка 609-11 „Фири при съхранение на продукция”, за които е представена таблица с описание на културите, общо добито количество, стойност, отвевки, отсевки, фира, стойност на фирата и процент на фирата при съхранение и транспортиране.

Сумата 18 220,14 лева е осчетоводена по дебита на сметка 701 „Приходи от продажба на продукция”, която според ревизиращите органи е некоректна счетоводна операция, която без основание води до намаляване на приходите на дружеството, защото след продажбата на реколта 2006 г. и 2007 г., през 2008 г. с констативни протоколи дружеството установява фири на пшеница и слънчоглед на стойност 18 220,14 лева – по констативен протокол от 28.02.2008 г. фирите са 280 кг слънчоглед или 3,95 % от общо 7 080 кг слънчоглед от реколта Стара Загора 2007 г.; по констативен протокол от 30.04.2008 г. фирите са 481 кг пшеница или 5,70 % от общо 8,441 тона пшеница от реколта Стара Загора 2006 г.; по констативен протокол от 31.05.2008 г. фирите са 64 363 кг пшеница или 7,51 % от общо 856,660 тона от реколта Русе 2007 г.; по констативен протокол от 30.06.2008 г. фирите са 2 070 кг пшеница или 0,22 % от общо 976,172 тона пшеница от реколта Стара Загора 2007 г.

Осчетоводяването на фирите е извършено по дебита на сметка 609 „Други разходи” и по кредита на сметка 303 „Готова продукция” сумата 6125,59 лева и по дебита на сметка 701 „Приходи от продажба на продукция” и кредита на сметка 303 „Готова продукция” сумата 18 220,14 лева. Органите по приходите са приели, че установените с констативните протоколи фири на пшеница и слънчоглед не отговарят на условията на чл.28, ал.3, т.2 ЗКПО, тъй като не са изпълнени общите условия на Наредба № 13а-10403 за пределните размери на естествените фири, брака и липсите на стоково-материални ценности при съхраняването и транспортирането им.

На основание чл.28, ал.1 ЗКПО разходите в размер на 6 125,59 лева не са признати за данъчните цели. По отношение на сумата 18 220,14 лева органите по приходите са приели, че не е ясно защо разходът, определен от дружеството като фира, е осчетоводен по два различни начина, поради което на основание чл.26, ал.1 и 2 ЗКПО счетоводната операция не е призната, тъй като не е спазено счетоводното законодателство, съответно със сумата 18 220,14 лева е увеличен финансовият счетоводен резултат на дружеството за 2008 г.

4. С РА е извършена корекция на счетоводния финансов резултат за 2008 година на основание чл.26, т.2 ЗКПО със сумата в размер на 5 180,40 лева, представляваща отчетени разходи от минали години.

Сумата е осчетоводена по сметка 609 „Други разходи“. Разходът е отчетен по повод договор за заместване в дълг от 05.12.2008 г. между „Ф+С агро” ООД като кредитор и „Грийн фийлдс” ЕООД като поемател на задължението на „Конверс еър инвестинг” ООД в размер на 4 838,40 лева. Констатирано е, че фактура № 0000000145 от 20.04.2007 г., издадена от „Конверс еър инвестинг” ООД на „Грийн фийлдс” ЕООД за извършена услуга – пръскане с торове на засети площи, е осчетоводена през 2007 г.

Сумата представлява задължение към доставчика „Конверс еър инвестинг“ ООД, който е издал на жалбоподателя фактура № 145/20.04.2007 г. на стойност 5180,40 лв. с предмет – пръскане с торове на засети площи. На 05.12.2008 г. „Ф+С АГРО“ ООД в качеството си на кредитор на „КОНВЕРС ЕЪР ИНВЕСТИНГ“ ООД по фактура 1000001730/08.09.2006 г. на стойнотс 4838,40 лв. сключва договор за заместване в дълг с „ГРИЙН ФИЙЛДС“ ЕООД, като по приписката е налично и писмо на „КОНВЕРС ЕЪР ИНВЕСТИНГ“ ООД до жалбоподателя, по силата на което задължението по фактура № 145/20.04.2007 г. се трансформира като задължение към „Ф+С АГРО“ ЕООД.

Органите по приходите са приели, че осчетоводяването на договора за заместване в дълг е извършено неправилно, като са начислени разходи за 2008 г. Следва да се осчетоводи промяна на задължението към доставчик от „Конверс еър инвестинг” ООД на „Ф+С агро” ООД на стойност 4 838,40 лева и да се отчете извънреден приходи в размер на 342 лева. На основание чл.26, т.2 ЗКПО разходите в размер на 5 180,40 лева не са признати за данъчните цели поради неспазване на счетоводното законодателство.

5. В хода на съдебното дирене при пъроначалното разглеждане на жалбата е била разпитана свидетелката Н.Д.И. и са приети заключения на агрономическа експертиза и на метеорологична експертиза.

От процесуалния представител на „Грийн фийлдс” ЕООД са представени три агро-метеорологични експертни оценки, извършени от доц. д-р В.К., ръководител секция „Агрометеорология” на Националния институт по метеорология и хидрология при БАН.

От показанията на свидетелката Н.И. се установява, че тя работи от петдесет години като агроном, а от 2004 г. работи по трудов договор в „Грийн фийлдс” ЕООД. 2005 година е била неблагоприятна година. Сеитбата на пшеницата през есента на 2004 г. е била извършена в определените срокове, но при много лоши условия – без необходимата влага, и растенията не можаха да достигнат периода братене преди зимния период. Към 17.12.2004 г. температурите са паднали до минус 13 градуса и много от растенията загинали, а ниските нощни температури довели до т.нар. изтегляне на посева, разкъсване кореновата им система и загиване. Падналият през януари сняг според свидетелката не е дал отражение, защото през февруари при топенето на снеговете посевите останали под вода. Влажността на почвата достигнала 98 % при максимално допустима 70 %, оттеглянето на водата е ставало бавно и растенията започнали да линеят, жълтеят и накрая изсъхнали. Реколтата е била компрометирана, не е могло да се получи нито качествена пшеница, нито очакваното количество, а разходите са били направени, защото са били извършени всички мероприятия по технология. За пролетните култури свидетелката казва, че от май до септември е имало обилни валежи, което е повлияло отрицателно най-вече на слънчогледа. Слънчогледът паднал, питите загнили и е нямало реколта. През 2007 година свидетелката казва, че е имало голяма засушаване. През юли температурите достигнали 40 градуса и царевицата не могла да издържи. Опрашването на царевицата ставало при 26 градуса и заради високите температури не се били образували кочани, листата били сухи и растенията загинали. Царевицата била останала на полето. По заповед на МЗХ Областна дирекция „Земеделие” Русе извършила проверка и установила, че реколтата е на 100 % унищожена.

При първоначалното разглеждане на делото е приета и допуснатата  съдебно-метеорологична експертиза, от която се установява, че климатичните условия в районите на Русе и Стара Загора през стопанската 2004-2005 г. са били неблагоприятни за развитието на ечемик и пшеница, закъснението в развитието на есенните посеви в комбинация с обилните валежи в периода на жътвата са довели до редуциране на добивите. Комбинацията от зимно засушаване, преминаващо в пролетно и след това в лятно засушаване, са довели до анормално развитие на пролетните култури от слънчоглед и царевица в област Русе. 2007 г. е била една от най-сухите за последните 15 години според вещото лице. Необичайно високите температури в комбинация с ниска почвена влажност задържат поникването и началните етапи на развитие на слънчогледа и царевицата, растенията са били подложени на топлинен стрес. Произведеният слънчоглед е бил с малки, недобре гарнирани пити и като цяло добивът е бил редуциран спрямо предходни години. При царевицата са наблюдавани увяхване на листата, изсъхване на цели растения, стерилни кочани. Добивът от големи площи е бил силажиран поради особено ниско качество. Добивите от царевица са били драстично ниски.

Била е приета и съдебно-агрономическа експертиза, която съдът кредитира като компетентна и безпристрастна, кореспондираща със събраните по делото писмени доказателства. По същество с нея не са установени факти, различни от установените в хода на ревизионното производство.

6. При настоящото разглеждане на делото бяха назначени съдебносчетоводна и допълнителна съдебносчетоводна експертизи, както и съдебноагрономическа експертиза.

Въз основа на събраните по делото доказателства вещото лице Г. е достигнала до следните експертни изводи, обективирани в приетите ССЕ и ДССЕ:

Вещото лице е посочило взетите стопански операции по осчетоводяване на брак и фири. За 2005 г. е дебитирана сметка 609/18 Активи погинали при стих. Бедствия и е кредитирана сметка 611 Разходи за основна дейност със сумата от 160838,24 лв. Впоследствие е взета счетоводна статия дебит сметка 709 Приходи от други продажби и кредит сметка 609/18 – отново със сумата от 160838,24 лв. Отразено е и намаление на готовата продукция със същата сума като е дебитирана сметка 303 и е кредитирана сметка 611 като сумата е вписана със знак минус. Според заключението тези счетоводни статии означават, че при бракуването жалбоподателят е намалил продукцията със 160838,24 лв. и същевременно е намалил приходите си със 160838,24 лв., тоест е изписал продукцията като продадена, което не съответства на характера на операцията, която всъщност е бракуване.

За осчетоводяване на полученото обезщетение от ЗК „Витоша“ АД в размер на 30975 лв. са взети операции дебит сметка 495 „Разчети с ЗПД Витоша АД“ кредит сметка 709 Други приходи и дебит сметка 503 Разплащателна сметка и кредит сметка 495 Разчети с ЗПД Витоша.

Погиналата според жалбоподателя през стопанската 2006 г. – 2007 г. неожъната царевица на обща стойност 150721,26 лв., вследствие на сушата е отчетена през 2008 г. по дебита на сметка 609/12 кредит сметка 611 Разходи за основна продукция, като след това сметка 609/12 е приключена срещу дебитиране на сметка 123 „Печалби и загуби от текущата година“.

Така взетите стопански операции означават, че директно е отчетена загуба в размер на 150721,26 лв. и са намалени преките производствени разходи, които формират себестойността на незавършеното производство по дебита на сметка 611 Разходи за основна дейност. По този начин погиналата неожъната царевица е отчетена като чиста загуба за предприятието.

Съгласно заключението бракувана продукция през 2007 г. няма. През 2008 г. дружеството е осчетоводило фири на продукция произведена през 2006 г. и 2008 г. – общо на стойност 18220,14 лв. Вещото лице е установило, че към 2008 г. в счетоводството на жалбоподателя са налични салда (остатъци) на готова продукция от минали години, от където са изписани фирите и същите са били занулени. В този смисъл вместо да бъдат изчислени фири, при установени липси, по Нардеба № 13а-10403, жалбоподателя е отчел като фири цялата липсваща продукция по тези сметки, което е неправилно от счетоводна гледна точка. Наред с това същите са осчетоводени като е дебитирана сметка 701 Приходи от продажба на готова продукция и е кредитирана сметка 303 Продукция, което е счетоводно некоректно, а наред с това и математически неправилно, тъй като не са установени фирите с оглед Наредба № 13а-10403, а всички липси са отчетени като фири.

Съгласно допълнителното заключение за 2005 г. не е налице дължим корпоративен данък като е формирана данъчна загуба по данни от РА в размер на 38027,14 лв., а счетоводни данни – 168610,38 лв.

По делото бе приета и САЕ, заключението на която по същество се свежда до това, че през процесните години са били налице неблагоприятни климатични условия при отглеждане на житни култури, които не е могло да бъдат избегнати, а жалбоподателя е извършил всички действия в съответствие с дължимите обичайни селскостопански практики за необходими за растежа и развитието на земеделските култури.

При така установеното от фактическа страна, жалбата е НЕОСНОВАТЕЛНА, поради следното:

7. Съгласно чл. 23, ал. 2, т. 6 от ЗКПО /отм./ Финансовият резултат (счетоводната печалба/загуба) за данъчни цели се увеличава със: 6. разходите от липси на налични пари в брой и от липси и брак на стоково-материални запаси без начисления данък върху добавената стойност, с изключение на произтичащи от: а) технологичен брак; б) промяна на физико-химичните свойства, съответстващи на установените с нормативен акт или с фирмени стандарти норми за пределни размери на естествените фири и липси на стоково-материални запаси при тяхното съхраняване и транспортиране; в) изтичане срока на годност съгласно нормативни актове и фирмени стандарти;  г) (изм. - ДВ, бр. 102 от 2005 г.) унищожението или частичното унищожение от непреодолима сила; д) липсите на стоки до 0,25 на сто от размера на нетните приходи от продажби, произтичащи от търговска дейност на дребно в обекти с над 100 кв. м нетна търговска площ, само в случаите, когато клиентите имат пряк физически достъп до предлаганите стоки;

С аналогично съдържание е и новелата на чл. 28 от ЗКПО съгласно която Не се признават за данъчни цели счетоводните разходи от липси на дълготрайни и краткотрайни активи, с изключение на произтичащите от непреодолима сила. Не се признават за данъчни цели счетоводните разходи от липси и брак на материални запаси. В ал. 3 са посочени и изключения от последно посоченото правило, а именно, когато разходите се дължат на: 1. непреодолима сила; 2. технологичен брак или промяна на физико-химичните свойства, установени с нормативен акт или с фирмени стандарти, когато не е налице нормативен акт, и в обичайните за съответната дейност размери; 3. изтичане срока на годност съгласно нормативен акт или фирмени стандарти, когато не е налице нормативен акт, и в обичайните за съответната дейност размери; 4. (нова - ДВ, бр. 110 от 2007 г.) липси на стоки, произтичащи от търговска дейност в обекти, в които клиентите имат пряк физически достъп до предлаганите стоки, в размер до 0,25 на сто от размера на нетните приходи от продажби на съответния търговски обект. В тази връзка в чл. 26, т. 2 от ЗКПО е посочено, че Не се признават за данъчни цели следните счетоводни разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон.

На позитивното право липсва легална дефиниция на понятието за брак, както и уредена процедура по бракуване на стоково-материални ценности. Най-общо може да се посочи, че бракуването е процес, при който се отписват активи, тъй като същите са обективно негодни, не могат да се използват по предназначение и въобще да носят икономическа изгода. От така установения характер на бракуването могат да се изведат и съответните документи необходими за доказване на брак – съответен първичен счетоводен документи (акт за брак, протокол и т.н.) от съдържанието на който да се установяват следните обстоятелства: наличието към точно определен момент на стоково материални запаси – вид, място на съхранение/местоположение и т.н., констатирана негодност на същите и причина затова – вина на определено лице, изтичане срок на годност, непреодолима сила и т.н. и акт за бракуване на негодните активи. В документа следва да се отразяват: наименованията, количеството и основната характеристика на бракуваните материални запаси, № на заповедта въз основа на която се осъществява бракуванeто, имената на членовете на комисията, обекта в който се извършва бракуването, получените при бракуването отпадъци и заключението на комисията относно основанието за бракуването.

От счетоводна гледна точка бракуването винаги представлява разход на при което от една страна се кредитира съответната материална сметка по която са заведени негодните активи, с което се отразява намалението на наличностите, а от друга се дебитира съответната разходна сметка, с което се натрупват разходи, които се отнасят или като разходи свързани с дейността, чрез което впоследствие се формира себестойността на произведени стоки, продукция или услуги, или директно се отнасят като загуба. И в двата случая като краен резултат се достига до намаление на счетоводния финансов резултат.

Своевременното отчитане на стопанските операции и за правилното формиране на счетоводния финансов резултат обосновават необходимостта разходите за брак да бъдат отчетени счетоводно в годината, в която е констатиран брака, а не да се отлага за следващ период.

Както се каза, бракуването на активи винаги представлява разход, водещ до намаление на счетоводния финансов резултат. За данъчни цели обаче, законодателят е въвел различно третиране на брака, а и на липсите, в зависимост от причината на която се дължи и количеството на брака в процентно съотношение спрямо общото количество. В случай, че бракът/липсата не се дължи на непреодолима сила или на изчерпателно определените в чл. 28, ал. 3 от ЗКПО, респ. чл. 23, ал. 2, т. 6 от ЗКПО отм. обстоятелства и в нормативно установените максимални размери, то отчетения разход не се признава за данъчни цели. В тези случаи на осн. чл. 23 от ЗКПО отм. и чл. 28, ал. 2 вр. и с чл. 26, т. 2 от ЗКПО при формиране на данъчната облагаема основа по ЗКПО следва счетоводния финансов резултат да бъде увеличен с размера на така отчетените разходи.

8. За доказване наличието на брак и като основание на взетите счетоводни операции през 2005 г. на стойност 160838,24 лв. /констатацията по т. 1 от настоящото решение/ дружеството е съставило Акт за брак и констативни протоколи. В така представените документи са посочени декари засети площи от съответната култура, увредени площи, средния размер на разходите за погиналите посеви и себестойност в лева на погиналите посеви – изчислени на база процентното съотношение между общо засетите площи и погиналите такива. В констативните протоколи е посочена и застрахователната сума на декар и окончателна оценка % щета на декар.

За бракуваните през 2008 г. неожъната царевица на стойност 150721,26 лв. /констатацията по т. 2 от настоящото решение/ по делото е представен единствено констативен протокол № 52/1/24.08.2007 г., в който е посочен номер и площ на парцела, засегнати от неблагоприятни климатични условия.

При така представените първични документи, въз основа на които са осчетоводени разходите, с които органите по приходите са преобразували финансовия резултат на дружеството, следва изводът за неговата законосъобразност. На първо място в случая не са бракувани стоково-материални запаси, а незавършено производство в смисъл на неожъната селскостопански култури. В този смисъл не е налице брак, който представлява погиване на заприходени активи, а не на очаквани такива, за придобиването на които дружеството е извършило съответните разходи, формиращи себестойността на му под формата на продукция.

         В съставените протоколи са посочени площи засегнати от неблагоприятните климатични условия, но самите площи не са погинали. В самите протоколи няма, а и не би могло да има, съпоставка между общото количество продукция и евентуално негодната такава. По същество дружеството е извършило „бракуване на производствени разходи“, което е неправилно. Същите не могат да бъдат предмет на подобна операция, а формират себестойността на произведената продукция и в този смисъл, неблагоприятните метеорологични условия, водещи до по-нисък добив като резултат водят, не до брак, а до по-висока себестойност на произведената продукция.

         В случая в разрез със счетоводното законодателство е отчетен брак без да са налице негодни активи. В този смисъл и съгласно заключението по приетата ССЕ, което като обективно и неоспорено, съдът кредитира изцяло, е в смисъл, че отчетените през 2005 г. стопански операции по бракуване, всъщност са неправилни и отчитат като резултат продажби.

         Липсата на посочени в съставените първични документи на конкретно заприходени активи под формата на продукция и конкретно констатирано количество брак (като килограми), а само като среден размер на разхода, сами по себе си са доказателство, че така осчетоводените разходи, не са такива от брак. В този смисъл дружеството неправилно е осчетоводило спорните разходи като такива от брак и то от непреодолима сила, респективно с РА законосъобразно е извършена корекция на счетоводния финансов резултат на дружеството. При липса на доказателства за брак дружеството е осчетоводило разходи, които са документално необосновани и с които е следвало да бъде увеличен счетоводния финансов резултат. Наред с това осчетоводения през 2008 г. брак в размер на 150721,26 лв. по протокол № 52/1/24.08.2007 г. е осчетоводен в година различна от годината на настъпване на „щетата“, което само по себе си води до неправомерно намаление на финансовия резултат за 2008 г. – така осчетоводения за 2008 г. разход се явява документално необоснован по смисъла на чл. 10 от ЗКПО.

В случая следва да се посочи, че намалените добиви поради климатичните условия не представляват брак, а евентуално щета (под формата на пропусната полза, а не на претърпяна загуба) по смисъла на застрахователното право, за която в случая за 2005 г. дружеството е било и обезщетено. Това обаче не означава, че е налице брак след като още не е била налице произведен и заприходен актив.

С оглед осчетоводения през 2005 г. брак и отчетените във връзка с него приходи като застрахователно обезщетение по повод щетата от неблагоприятни атмосферни условия и свързаните с това по-ниски добиви, органите по приходите законосъобразно на осн. чл. 23, ал. 3, т. 6 от ЗКПО отм. са намалили финансовия резултат с размера на осчетоводените приходи във връзка с намаления добив.

9. С РА е извършена корекция на счетоводния финансов резултат за 2008 г. и със сумите от 6125,59 лв. ( на осн. чл. 28, ал. 1 от ЗКПО) и 18220,14 лв. (на осн. чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО). – констатацията по т. 3 от решението.

         Сумата от 6125,59 лв. според дружеството представлява фира при съхранение на продукция като е кредитирана сметка 609 Други разходи, а сумата от 18220,14 лв. – по дебита на сметка 701 „Приходи от продажба на продукция“ – като и в двата случая е кредитирана сметка 303 „Готово продукция“. За извършените счетоводни записвания са представени констативни протоколи от 30.04.2008 г., 31.05.2008 г., 28.02.2008 г., 30.06.2008 г.

         За осчетоводената по дебита на сметка 701 сума от 18220,14 лв. вещото лице е установило, че по счетоводни данни представлява себестойността на наличните към 2008 г. дебитни салда (остатъци) на готова продукция от минали години, за изиписване на които и за нулиране на сметките са изписани като фири в същия размер.

В този смисъл вместо да бъдат изчислени фири, при установени липси, по Наредба № 13а-10403, жалбоподателя е отчел като фири цялата липсваща продукция по тези сметки, което е неправилно от счетоводна гледна точка. Наред с това същите са осчетоводени като е дебитирана сметка 701 Приходи от продажба на готова продукция и е кредитирана сметка 303 Продукция, което е счетоводно некоректно, а наред с това и математически неправилно, тъй като не са установени фирите с оглед Наредба № 13а-10403, а всички липси са отчетени като фири.

Така направения извод от вещото лице се споделя изцяло и от настоящият съдебен състав. Доколкото от страна на дружеството се твърди липса, то е счетоводно недопустимо същата да се осчетоводява по приходна сметка, макар и посредством намаление на отчетените приходи – какъвто е резултата от дебитиране на сметка 701. Наред с това, както се каза и по-горе в изложението, липсата, независимо на какво се дължи, винаги представлява разход за дружеството и се отчита като такава (освен когато не се дължи на вина на конкретно лице, когато се отчита като вземане), но за да бъдат признати за данъчни цели, констатираната липса трябва да е следствие от изчерпателно определените в ЗКПО обстоятелства и то в максимално допустими в процентно съотношение  размери.

В случая за осчетоводената по дебита на сметка 701 сума липсват документи за проведена инвентаризация, която да констатира липсата, както извършването на съпоставка между наличните по счетоводната сметка количества и установените липси. Напротив, от заключението на вещото лице се установява, че посредством така взетата счетоводна операция са изписани налични по материалната счетоводна сметка остатъчни салда от продукция от предишни години, с което същата е занулена. В този смисъл и съставените протоколи са създадени не за да констатират липсата и нейния характер – фири, непреодолима сила и т.н., а за да се вземат съответните счетоводни статии. Наред с това същите не отговарят и на изискванията на Наредба № 13а-10403, респективно и осчетоводените въз основа на тях липси не могат да бъдат признати за целите на ЗКПО. Най-малкото в случая не се установява към кой момент е настъпила липсата, на какво се дължи тя (фири, кражби). Следователно и изводът на органите по приходите, че с посочената сума следва да се увеличи счетоводния финансов резултат на дружеството за 2008 г. на осн. чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО е правилен и законосъобразен. Съставените протоколи не установяват характера на липсата, целят единствено нулиране на съответната материална сметка и са довели до намаление на осчетоводените приходи. По същество и самата счетоводна операция е неправилна, доколкото се намаляват приходи и едновременно с това се отчита и намаление на продукцията.

По аналогични съображения се явява недоказан за данъчни цели и отчетения разход по дебита на сметка 609 в размер на 6125,59 лв. видно от съставените констативни протоколи /л. 852 и сл./ дали основание за вземане на въпросната счетоводна операция и на тази довела до намаление на приходите /обсъдена в предходния абзац/, не се констатира, че тези разходи са следствие на непреодолима сила (така не се и твърди). В съставените протоколи като причина за осчетоводяване на разхода са посочени както спарване, влага и разваляне (което е свързано с брак), така и разпиляване и разпрашаване, което е свързано с липса и фири. Не е налице разграничение на същите, респективно и възможност за точно определяне дали липсата/брака са в рамките на нормативно установените показатели, които се признават и за данъчни цели. Следователно РА, доколкото не се установява, някое от обстоятелствата по чл. 28, ал. 3 от ЗКПО и на липса/брак, които да са следствие от непреодолима сила, се явява законосъобразен и в тази му част.

10. Неоснователна се явява жалбата и в частта на извършеното на осн. чл. 26, т. 2 от ЗКПО преобразуване на счетоводния финансов резултат за 2008 г. със сумата от 5180,40 лв.

Не е спорно между страните и се установява от събраните по делото доказателства, че въпросната сума представлява задължение на жалбоподателя по фактура № 145/20.04.2007 г. на стойност 5180,40 лв. Отчетения през 2008 г. спорен разход е във връзка с договор от  05.12.2008 г. между „Ф+С АГРО“ ООД и жалбоподателя за заместване в дълг, като по приписката е налично и писмо на „КОНВЕРС ЕЪР ИНВЕСТИНГ“ ООД до жалбоподателя, по силата на което задължението по фактура № 145/20.04.2007 г. се трансформира като задължение към „Ф+С АГРО“ ЕООД. В този смисъл е налице действително заместване, а не просто встъпване в дълг.;

Така сключения договор и писмо на „КОНВЕРС ЕЪР ИНВЕСТИНГ“ ООД не могат да бъдат основание за начисляване на допълнителни разходи. Само по себе си извършването на услугата, включително плащането по фактура № 145/20.04.2007 г. не представлява разход, а евентуално участва при формиране себестойността на произведена продукция и формира било задължение към доставчика, било плащане от съответната материална сметка – каса, разплащателна сметка. Самия разход е налице при отчитане на услугата при влагане в производството, а прихода – при реализацията на така произведената прокукцията. Разликата съответно формира и резултата – печалба или загуба.

Смятана на кредитора, което е следствие от сключения договор за заместване в дълг и писмото на доставчика, не може да бъде основание за начисляване на допълнителен разход през 2008 г. В случая ще е налице единствено смята на доставчика към, когото се дължи въпросната парична престация, тоест същият ще намери отражение не в разходните сметки, а в разчетните такива.

С оглед на изложеното  РА се явява законосъобразен и в тази му част.

11. При този изход на спора и на основание чл. 161 ал. 1, пр. 3 от ДОПК, на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” гр. Пловдив при ЦУ на НАП, се дължат извършените разноски по осъществената юрисконсултска защита, които се констатираха в размер на 1262, 08 лв.

         Мотивиран от гореизложеното, на основание чл. 160, ал. 1 ДОПК, Пловдивският административен съд, ХV състав,

 

Р  Е  Ш  И :

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ГРИЙН ФИЙЛДС“ ЕООД, ЕИК *** срещу Ревизионен акт /РА/ № 161002869/17.11.2010 г., издадени от П.К. – ст. инспектор по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив в потвърдената с Решение № 70/26.01.2011 г. на Директора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” - гр. Пловдив при ЦУ на НАП ЧАСТ, с която е коригирана загубата за 2005 г. и е определен корпоративен за 2008 г. в размер на 13952,23 лв., с прилежаща лихва в размер на 2527,71 лв.

ОСЪЖДА ГРИЙН ФИЙЛДС“ ЕООД, ЕИК ***  да заплати на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, сумата от 1262,08 лв. /хиляда двеста шейсет и два лева и 08 стотинки/, представляваща възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита.

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в четиринадесет дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.

 

 

 

        ПРЕДСЕДАТЕЛ: /П/