РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ

 АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ПЛОВДИВ

 

 

 


                        Р Е Ш Е Н И Е

 

                                                       № 24

 

гр. Пловдив, 08 януари 2015 год.

 

 

                                       В ИМЕТО НА НАРОДА

 

           АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ПЛОВДИВ, І отделение, ХVІІІ състав в публично заседание на двадесет и втори октомври през две хиляди и четиринадесета година в състав:

 

                                                                               ПРЕДСЕДАТЕЛ: Й. РУСЕВ

                          

при секретаря Т.К., като разгледа докладваното от съдия Й. Русев адм. дело № 410 по описа за 2014г., за да се произнесе взе предвид следното:

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от  Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба на Б.Д. Ч., ЕГН: **********, в качеството му на собственик на ЕТ “С. – Б.– Б.Ч.”, ЕИК  ***, с постоянен адрес: ***,  против Ревизионен акт № 261303959 от 29.10.2013г., издаден от Л.Ц. – началник сектор „Ревизии“, възложил ревизията и Н.А. – главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, в частта, потвърдена с Решение № 38 от 09.01.2014г. на Заместник директора на Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, относно допълнително установени публични задължения, както следва:

Данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007г.

233,56лв.

Лихви

  145,73лв.

ЗО самоосигуряващо се лице за 2007г. и 2009г.

223,22лв.

Лихви

126,92лв.

ДДС

33 256,92лв.

Лихви

19 339,86лв.

 

             В жалбата се правят оплаквания за незаконосъобразност на обжалвания административен акт, като се претендира неговата отмяна от Съда, поради допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, необоснованост и противоречие с материалния закон. Жалбоподателят счита, че органът по приходите се е позовал единствено на извършени насрещни проверки на доставчици,  без да са събрани други преки и косвени доказателства в подкрепа на твърденията му, каквито са например копия на фактури с положен подпис на получател, липсват доказателства за транспорт. Жалбоподателят твърди, че фактурите, издадени от доставчици, подробно описани в ревизионния доклад, не могат да се третират като първични счетоводни документи, притежаващи доказателствена сила за документираната с тях стопанска операция. Същите не представлявали официални документи с достоверни данни и направените въз основа на тях констатации са неправилни и незаконосъобразни. Оспорва се неосчетоводените фактури да са подписани от собственика Божков или от някое от лицата, работили по трудово правоотношение в търговския обект през ревизирания период. Подробни съображения по съществото на спора са изложени в депозирана по делото писмена защита. Претендира се и присъждане на направените разноски по производството.  

            Ответникът - Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” – гр. Пловдив, чрез процесуалния си представител, е на становище за неоснователност на жалбата, като моли съда да постанови решение, с което да потвърди обжалвания ревизионен акт, като се присъди следващото се юрисконсултско възнаграждение. В депозираната по делото писмена защита се поддържат фактическите констатации и правни изводи, възприети от органите на приходната администрация при постановяване на оспорения административен акт.

Административен съд – Пловдив, осемнадесети състав след преценка на становищата на страните и събраните по делото доказателства, поотделно и в тяхната съвкупност, намира за установено следното:

Жалбата е подадена в срок и от надлежна страна, имаща право и интерес от обжалването. Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред контролния орган в структурата на НАП, който с решението си го е потвърдил. Така постановеният от Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” - гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения в чл. 156, ал. 1 от ДОПК за това процесуален срок, налагат извод за нейната допустимост.

Ревизионното производство е започнало със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № 1301616/03.04.2013г., издадена от Л.Ц. - Началник сектор “Ревизии” в дирекция “Контрол” при ТД на НАП - гр. Пловдив с обхват данък върху добавената стойност за периода от 01.12.2007г. до 31.12.2010г., данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2007г. до 31.12.2010г., вноски за ЗО за самоосигуряващо се лице за същия период. Определеният краен срок за приключване на ревизионното производство (до три месеца, считано от датата на връчване на ЗВР) е надлежно продължен със ЗВР №№ 1303477 от 19.07.2013г. и 1303959 от 19.08.2013г., всички надлежно връчени на лицето.             

В хода на ревизионно производство е съставен Ревизионен доклад № 1303959 от 03.10.2013г. Въз основа на така съставения ревизионен доклад е издаден обжалваният в настоящото производство Ревизионен акт № 261303959 от 29.10.2013г.  

С оглед делегирането на правомощия за възлагане на ревизии и определяне на компетентен орган по реда на чл. 112 и съответно чл. 119 от ДОПК /в съответната редакция/, по делото е приложена Заповед № РД-09-1301/01.11.2012г. По отношение компетентността на решаващия орган, по делото е приложена Заповед № 526/05.12.2013г. на Изпълнителния директор на НАП.  

От фактическа страна съдът намира за  установено от фактическа страна следното:  

           І. Относно констатациите по ЗДДФЛ:

Жалбоподателят през ревизирания период е бил собственик на ЕТ „С.-Б.Ч., с предмет на дейност търговия на дребно в хранителен магазин и питейно заведение, находящи се в гр. Хасково, ул. „Васил Левски“ № 26.

Ревизията по ЗДДФЛ обхваща данъчните периоди 2007г. - 2010г. Органите по приходите са определили годишна данъчна основа от всички приходоизточници. От страна на лицето са представени част от изисканите първични счетоводни документи и счетоводни регистри, но не са представени книга за материалните запаси, други регистри на ЕТ и документи за извършени инвентаризации и бракуване на материални запаси.

При направен анализ на представените първични счетоводни документи и счетоводен регистър – книга за приходите, ревизиращите органи са констатирали, че към датата на прекратяване на дейността от ЕТ (04.02.2009г.) има наличности на стоки по доставни цени в размер на 82 260лв. В тази връзка, от Ч. са изискани писмени обяснения за последващата реализация на стоките, място на съхранение от момента на закупуване до момента на последваща реализация, евентуално бракуване, които не са представени.

При извършена проверка в регистъра ИМ – VAT 11 за издадени фактури на ЕТ „С. – Б.– Б. Ч.“ и декларирани в дневниците за продажби на доставчиците, като е констатирано, че част от издадените от доставчиците фактури не са намерили счетоводно отражение (таблица на стр. 15 от ревизионния доклад, л. 43 по делото). Извършени са насрещни проверки на следните контрагенти, резултатите от които са описани в ревизионния доклад: „Авенди“ ООД (л. 38 гръб); „Ай Си Ес“ ЕАД (л. 38 гръб); „Баке Ди Реал“ ООД (л. 38 гръб); „Бритиш американ тобако България“ ЕООД (л. 38 гръб – л. 39); „Владая“ ЕООД (л. 39); „Г. Бриз – 97“ ООД (л. 39); „Еврофутболпринт“ ЕООД (л. 39 – л. 39 гръб); „Емона“ ООД (л. 39 гръб); ЕТ „Делчо Господинов“ (л. 39 гръб); „Инкофуудс“ ООД (л. 39 гръб – л. 40); „Кавен Орбико“ ЕООД (л. 40); ЕТ „Калина – Виолета Д.“ (л. 40); „Кенар“ ЕООД (л. 40 – л. 40 гръб); „Лалов и Вачев“ ЕООД (л. 40 гръб); „Макско дистрибюшън“ ЕООД (л. 40 гръб); „Микра АЯ“ ЕООД (л. 40 гръб – л. 41); „Тоби“ ООД (л. 41); „Триада маркет дистрибюшън“ АД (л. 41); ЕТ Ф.У.-И.И. (л. 41 – л. 41 гръб); „Хлебозавод Тимс“ ЕООД (л. 41 гръб); „Касика“ ЕООД (л. 41 гръб); „Деливъри Хасково“ АД (л. 41 гръб); „Хлебозавод“ АД (л. 42); „Еврофутбол“ ООД (л. 42). Констатирано е, че са налице неосчетоводени фактури от 16 доставчика, обобщени в табличен вид в таблица на л. 43 – л. 43 гръб) на обща стойност 216 752,48лв. и в хронологичен ред в приложение № 1 към ревизионния доклад (л. 61 – л. 73).

            При извършените насрещни проверки е дадено обяснение, че част от стоките – преимуществено хранителни стоки и цигари са предадени на представител на едноличния търговец в търговския му обект, находящ се в гр. **, ул. „**“ № **, други са закупени от търговски обект на доставчика или са транспортирани до клиента за сметка на доставчика. Разплащането е извършено в брой при предаване на стоката или при следващото зареждане. Повечето от доставките са извършени по предварителна заявка от клиента.

            Ревизиращите са установили, че стоките не са налични към 31.12. на съответната година, през която са получени и фактурите  не са осчетоводени  в  счетоводството на търговеца, поради което е прието, че са реализирани чрез извършени продажби. Направен е извод, че са  налице данни за укрити приходи или доходи – обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК.

            На жалбоподателя Ч., на основание чл. 124, ал. 1 от ДОПК е връчено уведомление и са предоставени за попълване декларации по чл. 124, ал. 3 от  ДОПК за 2007г., 2008г., 2009г. и 2010г., които не са представени до приключване на ревизията.

            За доставените стоки, които не са отчетени в счетоводството, органите по приходите са изискали от ревизираното лице да декларира процент на търговска надценка на стоките, с която е продавало за периода от 01.01.2007г. до 31.12.2010г., но такава не е представена до приключване на ревизията, което е наложило изчисляването й като съотношение между нетните приходи от продажби и отчетната стойност на стоките, декларирани в ГДД и ОПР. За доставените стоки по фактури, подробно описани в ревизионния доклад, няма доказателство, че са били налични към 31 декември на съответната година, поради което ревизиращият екип е приел, че същите са реализирани към 31 декември на годината, през която са закупени, като приходите от продажбата им не са включени при определяне на данъчната основа за доходите от дейност като едноличен търговец. Ревизиращият екип е определил  продажната им стойност на база процента на надценка, определен въз основа на данни от счетоводството на лицето, като за цигарите е приложена фиксираната с нормативен акт надценка. Констатирано е, че са налице укрити доходи, представляващи разликата между неотчетените приходи и неосчетоводените разходи (себестойност на продадените стоки), които по години са в следните размери: за 2007г. – 5 062,63лв.; за 2008г. – 8 354,56лв. и за 2009г. – 412,55лв.

            Въз основа на извършения цялостен анализ на относимите обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК е установено, че към 31.07.2007г. оборотът на едноличният търговец е превишил 50 000лв. и са възникнали основания за задължителна регистрация по ЗДДС. Съгласно разпоредбите на чл. 39, ал. 1 от ЗДДФЛ (за 2007г.) и чл. 61з, ал. 1 от ЗМДТ (за 2008г. - 2010г.), физическо лице, включително едноличен търговец, което извършва патентни дейности, посочени в приложение към закона, се облага с окончателен годишен (патентен) данък за доходите от тези дейности, при условие че:

               - оборотът на лицето за предходната година не превишава 50000.00лв., и

               - лицето не е регистрирано по Закона за данък върху добавената стойност.

               Съгласно разпоредбите на чл. 39, ал. 3 от ЗДДФЛ ( за 2007г.) и чл. 61и, ал. 2 от ЗМДТ (за 2008г. – 2010г.) когато в рамките на текущата данъчна година оборотът на лицето превиши 50 000лв. или се регистрира по ЗДДС, данъчно задълженото лице се облага по общия ред на Закона за данъците върху доходите на физическите лица. На основание чл. 39, ал. 7 от ЗДДФЛ (за 2007г.) и чл. 61и, ал. 6 от ЗМДТ (за 2008г. - 2009г.), общия ред на облагане по ЗДДФЛ се прилага включително за данъчна година на настъпване и отпадане на съответните обстоятелства. Независимо, че за 2007г., 2008г. и 2009г. Ч. е подал ГДД за доходи, подлежащи на облагане с окончателен годишен /патентен/ данък, предвид факта, че през 2007г. е отпаднало едно от основанията за облагане с патентен данък, а именно оборотът му, определен от ревизията е надхвърлил 50 000лв. /чл. 39, ал. 3 от ЗДДФЛ/, органите по приходите са направили извод, че доходите му от стопанска дейност за всички периоди следва да се обложат по общия ред на ЗДДФЛ.

               При ревизията е установено, също така, че в „Книгата за разходите“ неправилно в текущите разходи на ЕТ за 2007г., 2008г. и 2009г. са включени сумите, съответно от 550лв., 700лв. и 175лв. -  платения патентен данък за посочените години. Тъй като платените суми за патентен данък не са част от необходимо присъщите разходи за дейността на едноличния търговец, на основание чл. 26,  т. 1 от ЗКПО същите не са признати за данъчни цели и са посочени в увеличение на декларирания финансов резултат за съответната година.

               Във връзка с горните обстоятелства, при ревизията е определен облагаем доход на жалбоподателя от стопанска дейност като ЕТ, както следва:  за 2007г. в размер на 6 314,63лв. и за 2008г. в размер на 3 005,98лв., а за 2009 г. финансовия резултат е загуба в размер на 1 122,19лв. От така определения с ревизията облагаем доход от дейността на ЕТ, след приспадане на задължителните здравноосигурителни вноски, установени по реда на чл.124а от ДОПК  за съответната година, е определен размерът на дължимия данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2007г. – 783,56лв. и по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008г. – 424,98лв. След приспадане на внесения окончателен годишен (патентен) данък е определена дължима сума за довнасяне за 2007г. в размер на 233,56лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 145,73лв., както и надвнесени суми за 2008г. в размер на 275,02лв. и за 2009г. в размер на 175лв., които са прихванати от други установени задължения.

           ІІ. Относно констатациите по ЗДДС

Извършената  ревизия относно определяне на данъчните задължения по ЗДДС, обхваща периодите от 01.01.2007г.  до 31.12.2010г.

От ревизиращите органи по приходите е констатирано, че към 31.12. на съответните години са реализирани, но не са осчетоводени приходи, по повод реализирани стоки по фактури, издадени от доставчиците на жалбоподателя, описани в т. І от настоящото решение, които се следните: за 2007г. в размер на 87 637,46лв. при отчетна стойност на стоките в размер на 82 574,83лв; за 2008г. в размер на 137 150,03лв. при отчетна стойност на стоките в размер на 128 795,47лв., за 2009г. в размер на 5 696,03лв. при отчетна стойност на стоките в размер на 5 283,48лв. и за месец февруари 2010г. в размер на 104,62лв. при отчетна стойност на стоките в размер на 98,70лв. В табличен вид на стр. 22 - 23 от ревизионния доклад (л. 46 гръб – л. 47) е определен облагаем оборот по ДДС по месеци, като след анализ на данните е направен извод, че ревизираното лице е достигнало оборот за задължителна регистрация по ЗДДС по смисъла на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС в размер на 55 898,70лв. към 31.07.2007г. По смисъла на посочената разпоредба всяко данъчнозадължено лице с облагаем оборот 50 000лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия, е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот да подаде заявление за регистрация. Това означава, че жалбоподателят е следвало да подаде заявление за регистрация по ЗДДС до 14.08.2007г., а такава не е извършена, като основанието за нея е отпаднало към 30.11.2009г.

При така установеното, ревизиращите органи по приходите са констатирали, че за периода от 15.08.2007г., когато е достигнат оборот за задължителна регистрация по ЗДДС, до 30.11.2009г., когато е отпаднало основанието за регистрация, са извършвани облагаеми доставки на стоки. Тъй като за периода от 15.08.2007г. до 30.11.2007г. е изтекъл 5 - годишният срок по чл. 109, ал. 1 от ДОПК за възлагане на ревизия, задължения по ЗДДС не са установени. За периода от 01.12.2007г. до 31.05.2009г. са извършени облагаеми доставки на обща стойност 199 541,62лв., посочени помесечно в таблица на л. 47 – л. 47 гръб. Дължимият ДДС върху тази данъчна основа възлиза на 33 256,92лв., определен по правилото на чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, като прилежащите лихви възлизат на 19 339,86лв.

            ІІІ. Относно констатациите за задължителни осигурителни вноски за ЗО 

В хода на ревизионното производство за установяване на задълженията за ЗОВ на Божин Ч. получава пенсия за изслужено време и старост. Органите по приходите са установили, че през ревизирания период лицето е упражнявало трудова дейност като едноличен търговец с ЕТ “С. – Б.– Б.Ч.”, поради което е било задължено да се осигурява само здравно като самоосигуряващо се лице по реда на чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО. В случая, след установяване на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, ревизията за установяване на задълженията на Ч. за данъци и за задължителни осигурителни вноски е преминала по особения ред на чл. 122 - 124 от ДОПК. Събраните доказателства в хода на ревизията са дали основание на органите по приходите да приложат особения ред на чл. 122 от ДОПК при определяне на основата за облагане на задълженото лице с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007г. и чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008г. На основание чл. 124а (нов - ДВ, бр. 14 от 2011г., в сила от 15.02.2011г.) от ДОПК задълженията за осигурителни вноски на задълженото лице за съответните години също са установени по особения ред на чл. 122 - 124 от ДОПК.

С ревизията е установен нов облагаем доход по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2007г. и по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за останалите ревизирани периоди, посочен в т. І от настоящото решение. Въз основа на тези стойности и при съобразяване с максималния месечен размер на осигурителния доход за самоосигуряващо се лице за съответните години, определен със Закона за бюджета на ДОО, са определени допълнителни задължения за ЗО по години, както следва: за 2007г. сума за довнасяне в размер на 140,02лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 87,36лв.; за 2009г. сума за довнасяне в размер на 83,20лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 39,56лв. Задълженията за ЗОВ за 2009г. са определени за месеците от януари до май, като е прието, че независимо от подадената на 04.02.2009г. декларация за прекратяване на дейността, в книгите за приходите и книгите за разходите са извършвани счетоводни записвания.

В хода на съдебното обжалване, към доказателствения материал по делото се приобщиха следните писмени доказателства, в хронологичен ред: заверени копия на издадени фактури и други документи от трети неучастващи по делото лица, описани в нарочни молби по чл. 192 от ГПК, подадени от процесуалния представител на ответника – от „Касика“ ЕООД (л. 974 – 1032); „Деливъри“ АД (л. 1034 – 1173); „Кавен орбико“ ЕООД (л. 1180 – 1408); справка за актуално състояние на всички трудови договори на ЕТ „С. – Б. – Б. Ч.“ за ревизирания период (л. 1420 – 1421 и л. 1465 – 1466).

По делото са приети основно и допълнително заключение по допуснатата съдебно – графологична експертиза, изготвени от вещото лице К.С., като по отношение на първото заключение е направено възражение за необоснованост от процесуалния представител на ответника. В основното заключение вещото лице е констатирало, че във фактурите с издатели „Триада маркет“, „Лалов и Вачев“ ООД, „Микра АЯ“, едната от фактурите на „Г Бриз – 97“ на л. 97 и част от фактурите на „Кавен Орбико“, изброени на стр. 9 от заключението (л. 952) няма положен подпис „за получател“. В останалите изследвани от вещото лице фактури е налице положен подпис „за получател“, но същият не е изпълнен от Б.Ч. или не е годен за изследване, като вещото лице не е открило по делото 3 броя фактури, издадени от „Кавен Орбико“ ООД (стр. 10 от заключението, л. 953).

В допълнителното заключение вещото лице е констатирало, че във фактури, подробно изброени на стр. 18 – 20 от заключението (л. 1449 – 1451), издадени от „Деливъри Хасково“ АД, както и във фактура № 1852/02.03.2007г., издадена от „Касика“ ЕООД подписът „за получател“ е изпълнен от лицето Т.Д.Д., работило по трудово правоотношение в ЕТ „С. – Б. – Б. Ч.“. Подписът за „получател“ във фактура № 2….9487/30.05.2008г. е изпълнен от Д.С.Ж.., също работила по трудово правоотношение в ЕТ „С. – Б. – Б. Ч.“. Върху останалите изследвани фактури „за получател“ е положен подпис, но същият не е изпълнен от Б. Ч. или от работещите във фирмата лица Д. Г.Д., Н. Д. К., Д.С.Ж.., Т.Д.Д. и С. С. М..

По делото е прието заключение по допуснатата съдебно – счетоводна експертиза, изготвена от вещото лице И.Д., без направени възражения от страните по делото. След преглед на документите, приложени по делото и на такива в счетоводството на жалбоподателя, вещото лице е дало следните отговори на поставените задачи: За периода от 01.01.2007г. до 31.12.2010г. не са извършвани инвентаризации в ЕТ „С. – Б.– Б. Ч.“. На вещото лице не са представени документи за извършени разплащания в брой към доставчиците, както и съпътстващи доставките документи – приемо – предавателни протоколи, товарителници, експедиционни листове и др. подобни. Във фирмата не е воден регистър на направените поръчки, включително и от посочените в ревизионния доклад фирми – доставчици. В счетоводството на жалбоподателя вещото лице не е намерило данни за извършени продажби, които не са отчетени по съответния ред.

При използване на методиката на органите по приходите вещото лице е изчислило, че за 2007г. средномесечно неосчетоводените приходи възлизат на 421,83лв., а за 2008г. – на 696,10лв. Изхождайки от декларираните данни в ГДД, без наличие на информация дали едноличният търговец е разполагал с други собствени средства, вещото лице е направило предположение за липса на оборотни средства за извършване на покупките по неосчетоводените фактури за месец март 2007г. По отношение на последния въпрос вещото лице не е дало отговор.

            При тази фактическа установеност, настоящият състав на Административен съд – гр. Пловдив, намира следното от правна страна:

            Съдът намира направеното възражение за погасени по давност данъчни задължения по ЗДДС за месец декември 2007г. за неоснователно, предвид следното: направеното в последното по делото съдебно заседание възражение се отнася за определените данъчни задължения по ЗДДС за цялата 2007г., но доколкото в ревизионния акт се съдържа изрична констатация, че поради изтекъл срок по чл. 109, ал. 1 от ДОПК не се установяват данъчни задължения по ЗДДС за периода от 15.08.2007г. до 30.11.2007г.

            Съгласно разпоредбата на чл. 109, ал. 1 от ДОПК не се образува производство за установяване на задължения за данъци по този кодекс, когато са изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е подадена декларация или е следвало да бъде подадена декларация. Съгласно разпоредбите на чл. 124 и чл. 125 от ЗДДС за всеки данъчен период, който е едномесечен, данъчно – задълженото лице подава справка – декларация, съставена въз основа на отчетните регистри дневник за покупките и дневник за продажбите до 14-то число включително на месеца, следващ данъчния период, за който се отнася. Това означава, че справката – декларация за месец декември 2007г. се подава до 14-ти януари 2008г. и 5-годишният срок изтича на 31.12.2013г. Ревизията е възложена със ЗВР № 1301616/03.04.2013г., връчена на Ч. на 19.04.2013г., т.е. спазен е срокът по чл. 109, ал. 1 от ДОПК.

           С оглед направените в хода на ревизионното производство констатации, органите по приходите са приели, че в случая е намерил проявление съставът, предвиден в  разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, като са налице данни за укрити приходи, и този извод е обоснован с констатираното в хода на ревизионното производство обстоятелство, че жалбоподателят не е отразил всички покупки на стоки, като част от фактурите за покупка не са осчетоводени, стоките по тях не са заприходени по cметка 304 ”Стоки” и съответно не е отчетен приход от последващата им продажбата.

При това положение, спорът между страните по делото се концентрира във въпроса за реалното получаване на стоките по проблемните фактури.

За разрешаването на спора между страните по делото следва да бъдат съобразени разпоредбите на чл. 122 - 124 от ДОПК, които регламентират особени правила за извършване на данъчни ревизии, т.е. ревизии при особени случаи. Съгласно нормата на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 данъчна основа, когато е налице някое от обстоятелствата, визирани в тт.1 - 7 от посочената разпоредба. Съгласно разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, такова обстоятелство е налице, когато се констатира наличие на укрити приходи или доходи.

В настоящия случай, видно от събраните доказателства в хода на ревизионното производство е, че през процесния ревизиран период 2007г. – 2010г.  търговецът - жалбоподател не е отразил в счетоводството си покупките на различни количества стоки от доставчици, подробно описани в настоящото решение, като фактурите за покупка не са осчетоводени, стоките не са заприходени по cметка 304 ”Стоки”, не е отчетена последващата им реализация, като не са  отчетени облагаеми доставки и приход от продажбата им. 

Съгласно разпоредбата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК данъчната основа по чл. 122, ал. 1 се определя след анализ на обстоятелствата, регламентирани изчерпателно в тт. 1 - 16 от ал. 1 на чл. 122 от ДОПК. При определяне на данъчната основа по особения ред на чл.122, ал. 1 от ДОПК, органът по приходите не е длъжен да анализира и разгледа всички критерии, визирани в нормата на ал. 2, с оглед тяхната разностранност. Достатъчно е да направи анализ на онези от тях, които му позволяват да определи данъчната основа по възможно най – обективния и достоверен начин по отношение на конкретния ревизиран субект.

В хода на настоящото производство бяха ангажирани доказателства, включително заключения на съдебно – графологична експертиза и съдебно – счетоводна експертиза. Съдът кредитира заключенията на СГрЕ като компетентно изготвени и даващи отговор на поставените задачи. В допълнителното заключение вещото лице е констатирало, че голяма част от фактурите, издадени от „Деливъри Хасково“ АД през 2008г., са подписани от Т.Д., работеща по трудово правоотношение в едноличния търговец. Едва в писмената защита, депозирана по делото, пълномощникът на жалбоподателя повдига възражение за неприлагане разпоредбата на чл. 301 от Търговския закон, предвид липсата на изрично упълномощаване на Д. за получаване на стоки в търговския обект на лицето.

Съдът намира възражението за неоснователно, предвид следното: Съгласно разпоредбата на чл. 301 от Търговския закон когато едно лице действа от името на търговец без представителна власт, се смята, че търговецът потвърждава действията, ако не се противопостави веднага след узнаването. В случая, от една страна, се касае за извършвани фактически действия, свързани с основната дейност на ЕТ (получаване на стоки в търговски обект), които са извършени от лице, назначено по трудово правоотношение на длъжност, свързана с продажбата им. От друга страна, дори да се приеме, че за получаване на стоки е необходимо лицето да е изрично упълномощено от собственика на едноличния търговец, по делото няма никакви представени доказателства за противопоставяне на Ч.. В хода на ревизията същият е запознат с наличието на издадени от негови доставчици фактури, намерили отражение в техните дневници за продажби и справки – декларации, но възражението му е насочено към фактурите като цяло, като се твърди, че единствено собственикът на ЕТ е получавал стоки в търговския обект. Това възражение не намира подкрепа в представените по делото доказателства, доколкото през годините в магазина за хранителни стоки и букмейкърския пункт са работили лица, назначени по трудови правоотношения. Доколкото по делото не е спорен фактът на несъставени съпъстващи доставката документи – приемо – предавателни протоколи или други документи за предаване, подписът, положен върху фактурите, като единствени документи за извършването на доставките, е от съществено значение за фактическото постъпване на стоките при жалбоподателя.

Съдът не кредитира заключението на вещото лице по приетата по делото ССчЕ, предвид следните аргументи: задачите, поставени на вещото лице, са израз на защитната теза на жалбоподателя, че стоките по процесните фактури не са получени от ЕТ, тъй като в счетоводството му не са отразени извършени разплащания в брой, както и търговецът не разполага с парични средства за разплащане по доставките. В тази връзка, следва да бъде съобразено следното: по делото са налице две противоположни твърдения на страните: на жалбоподателя, че не е получил стоките по фактурите, съответно не е извършил последващи продажби, доколкото фактурите не са подписани от него и не са отразени във вторичните му счетоводни регистри (книга за приходите и книга за разходите) и на ответника, че доколкото доставчиците са отразили в отчетните си регистри по ЗДДС фактури, издадени на ЕТ „С. – Б.– Б. Ч.“, както и разплащанията по тях са намерили отражение във вторичните им счетоводни регистри, то стоките са фактически доставени, но не са отразени от ЕТ. По делото се събраха доказателства, че част от фактурите, издадени от доставчиците „Касика“ ЕООД и „Деливъри Хасково“ АД са подписани „за получател“ от лица, работещи по трудови правоотношения при жалбоподателя и доколкото стоките не са налични към 31.12.2008г., съответно до прекратяване на дейността му (съгласно подадена декларация – на 04.02.2009г., съгласно записвания във вторичните регистри – 31.05.2009г.) може да се направи обоснован извод, че са последващо продадени и приходът от тях не е осчетоводен. Доколкото по делото се твърди да са налице разплащания по доставките в брой, съдът намира, че в следствие на извършените продажби на дребно са генерирани достатъчно парични средства в брой, за извършване разплащане по доставките. В този смисъл, в заключението си вещото лице прави единствено предположения, че жалбоподателят не разполага с парични средства за извършване на разплащания, но експертът не е съобразил фактът на наличие на подпис „за получател“ в част от фактурите. 

            На следващо място, част от представените по делото фактури, издадени от „Деливъри Хасково“ съдържат гриф “оригинал”, като същите не съдържат подпис нито за “съставител”, нито пък за “получател” по доставките (л. 1108 – 1173). Според изискването на чл. 78, ал. 1, т. 2 от ППЗДДС гриф „оригинал“, следва да бъде отпечатан на първият екземпляр от фактурата. Съответно, според разпоредбата на чл. 79, ал. 7 от ППЗДДС оригиналът на фактурата/известието се предоставя на получателя по доставката. Това, в случая, означава, че представените по делото „оригинали“ на процесните фактури, би следвало да са в държане на лицето, посочено като получател по доставката, а не в дружеството, посочено в документа като доставчик.          

В останалите представени по делото фактури, предмет на изследване от страна на вещото лице графолог, или не са положени подписи, или положените подписи не са на конкретно посочени лица, работили в дружеството по трудови правоотношения, или подписът е лошо откопиран и не може да бъде обект на изследване. Това означава, че ДДС е дължим само и единствено за извършените облагаеми доставки на стоки, по отношение на които е прието, че са постъпили в търговския обект на едноличния търговец, като върху покупните фактури „за получател“ е положен подпис от Т.Д. и Д.Ж.. При използване методиката на органите по приходите и при съобразяване разпоредбите на чл. 67 и чл. 102 от ЗДДС се изчислява дължим ДДС в общ размер на 12 423,43лв. за данъчните периоди от 01.04.2008г. до 31.01.2009г. върху данъчна основа от 74 540,57лв. (30 882,71лв. декларирани приходи от продажби + 43 657,86лв. неотчетени приходи от продажби), ведно с прилежащите лихви.

По отношение установените данъчни задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007г. следва да бъде съобразено следното: обект на изследване от вещото лице са представените по делото фактури, издадени през 2007г., като по отношение на тях се констатира да не е положен подпис „за получател“, положеният подпис да не е изпълнен от нито едно от работещите в търговския обект лица, както и да са представени с копие с гриф „оригинал“, като същите следва да се намират в държане на получателя по доставката, а не на доставчика по доставката. Предвид на това, не са налице неосчетоводени приходи от продажба на стоки за 2007г. и установената при ревизията данъчна основа на доходите като ЕТ следва да бъде намалена от 6 314,63лв. на 1 252лв. Доколкото не се дължат и вноски за здравно осигуряване за довнасяне в размер на 140,02лв., същите следва да бъдат изключени при изчисляването на годишната данъчна основа за 2007г. При този начин на изчисление се получава годишна данъчна основа в размер на 1 093,60лв., която е в рамките на необлагаемия минимум от 2 400лв. Това означава, че ревизионният акт е неправилен и незаконосъобразен в частта му на определената дължима сума за довнасяне за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ в размер на 233,56лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 145,73лв.

Относно установените задължения за ЗОВ следва да бъде съобразено следното:

По отношение задълженията за ЗО за годишно изравняване за 2007г. Съдът счита, че разпоредбата на чл. 124а ДОПК, в сила от 15.02.2011г., е материалноправна и доколкото не й е придадено обратно действие, същата не може да служи като основание за определяне на ЗОВ по реда на чл. 122 за осигурителни периоди преди влизането й в сила. Само това е достатъчно оспореният РА да бъде отменен в частта, относно установените ЗОВ за посочения период на Ч.. (Решение № 4550 от 02.04.2014 г. по адм.д. № 9082/2013 г. на ВАС, Осмо отделение, Решение № 7727 от 06.06.2014г. по адм.д. № 11840/2013г. на ВАС, Осмо отделение).

След като материалният закон определя предпоставките, при чието проявление възникват задължения за данъци и ЗОВ, както и начина на определяне (формиране) на данъчните основи за облагане, няма причина да не се приеме, че разпоредбите на чл. 122, съответно чл. 124а от кодекса, макар и в процесуален закон по своя характер са материалноправни. Обратното би означавало, че материалните данъчни закони изобилстват от процесуални норми. Единствената процесуална норма, към която чл. 124а от кодекса препраща е чл. 124, чието приложение обаче, зависи изключително от наличието на някоя от материалните предпоставки на чл. 122, ал. 1 ДОПК.

Тези съображения обаче, не са единственото, още по-малко най-важното основание за отмяна на ревизионния акт в обсъжданата част, доколкото в практиката съществува становище противно на изложеното по-горе.

С оспорения ревизионен акт е определен окончателният размер на осигурителния доход за ревизирания период, съответно размера на окончателните осигурителни вноски, което по аргумент от чл. 6, ал. 8 от КСО не може да бъде сторено в настоящото ревизионно производство, тъй като цитираната разпоредба изисква в случаи от категорията на процесния, да е налице влязъл в сила РА, с който да е определен облагаем доход от упражняване на съответната трудова дейност. Цитираната разпоредба гласи: „Окончателният размер на месечния осигурителен доход за лицата по ал. 7 (сред които попада и жалбоподателката) се определя за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година въз основа на данните, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ и не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход. Окончателните осигурителни вноски се дължат от осигурените лица върху годишния осигурителен доход в размерите за фонд "Пенсии" и за допълнително задължително пенсионно осигуряване в срока за подаване на данъчната декларация. Годишният осигурителен доход се определя като разлика между декларирания или определения с влязъл в сила ревизионен акт по ДОПК облагаем доход от упражняване на съответната трудова дейност и сбора от доходите, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски. Когато с данъчната декларация за предходната година са декларирани доходи, получени за извършена дейност през минали години, или е определен с влязъл в сила ревизионен акт по Данъчно-осигурителния процесуален кодекс по-висок или по-нисък облагаем доход, лицето подава и коригираща справка за осигурителния доход за съответната година.”

На следващо място, органите по приходите считат, че след влизане в сила на разпоредбата на чл. 124а ДОПК, според която разпоредбите на чл. 122 - 124 се прилагат съответно и за установяване на задължителни осигурителни вноски, е невъзможно да се определи данъчната основа за облагане с подоходен данък, без същата да бъде намалена с осигурителните вноски, които самоосигуряващото лице е било длъжно да внесе. Очевидно от съдържанието на коментираната разпоредба такъв извод не може да бъде изведен. Разпоредбите, които регламентират начина на формиране на годишната данъчната основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец и по чл. 21 ЗОДФЛ (отм.), и по сега действащия чл. 28 ЗДДФЛ, винаги са предвиждали, същата да се намалява с вноските, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за данъчната година за своя сметка по реда на КСО и на ЗЗО. В този смисъл разпоредбата на чл. 124а ДОПК не въвежда нови правила, различни от вече установените в чл. 28 от ЗДДФЛ.

По отношение допълнително определените задължения за ЗО за 2009г. същите не са определени по реда на чл. 124а от ДОПК, а съгласно чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО. Осигурителните вноски са определени въз основа на констатирани записвания във вторичните счетоводни регистри на ЕТ до месец май 2009г., независимо, че е подадена декларация за прекратяване на патентната дейност, считано от 01.02.2009г. По делото не са събрани доказателства за обстоятелствата, на които се дължи разминаването между двете дати и доколкото се касае за извършени записвания от самия жалбоподател, следва да се приеме, че определените задължения за ЗО в размер на 83,20лв. са дължими, ведно с прилежащите лихви в размер на 39,56лв.

При очерталия се изход на делото страните имат право на разноски, съразмерно на уважената, респ. отхвърлена част на жалбата. От страна на жалбоподателя е представен списък с разноските (на л. 1469), съгласно който са направени разноски в общ размер на 3 250лв. Съобразно уважената част от жалбата, на Ч. се дължат разноски по делото в размер на 2 045лв. (две хиляди четиридесет и пет лева).

Съобразно отхвърлената част на жалбата, на ответника се дължи юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 123лв. и съответната част от заплатения депозит за вещо лице в размер на 189лв. или разноски в общ размер на 1 312лв. (хиляда триста и дванадесет лева).

Мотивиран от гореизложеното, Административен съд – гр. Пловдив, първо отделение, XVIII състав на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК,

 

                                                      Р Е Ш И:

 

ОТМЕНЯ по жалба на Б.Д. Ч., ЕГН: **********, в качеството му на собственик на ЕТ “С. – Б.– Б.Ч.”, ЕИК  ***, с постоянен адрес: ***  Ревизионен акт № 261303959 от 29.10.2013г., издаден от Л.Ц. – началник сектор „Ревизии“, възложил ревизията и Н.А. – главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, в частта, с която са определени дължими суми за довнасяне за

Данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007г.  в размер на 233,56лв.                                             

Лихви в размер на 145,73лв.

Осигурителни вноски за ЗО за самоосигуряващо се лице за 2007г. в размер на 140,02лв.

Лихви в размер на 87,36лв.

ИЗМЕНЯ Ревизионен акт № 261303959 от 29.10.2013г., издаден от Л.Ц. – началник сектор „Ревизии“, възложил ревизията и Н.А. – главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, в частта, с която са определени данъчни задължения по ЗДДС, като НАМАЛЯВА същите от 33 256,92лв. на 12 423,43лв., ведно с прилежащите лихви от 19 339,86лв. на 7 224,58лв.

ОТХВЪРЛЯ жалбата В ОСТАНАЛАТА ЧАСТ.

ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП да заплати на Б.Д. Ч., ЕГН: **********, в качеството му на собственик на ЕТ “С. – Б.– Б.Ч.”, ЕИК  ***, с постоянен адрес: *** сумата в размер на 2 045лв. (две хиляди четиридесет и пет лева) разноски, съразмерно на уважената част от жалбата. 

ОСЪЖДА Б.Д. Ч., ЕГН: **********, в качеството му на собственик на ЕТ “С. – Б.– Б.Ч.”, ЕИК  ***, с постоянен адрес: *** да заплати на дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП сумата от 1 312лв. (хиляда триста и дванадесет лева) разноски, съразмерно на отхвърлената част от жалбата.

Решението подлежи на обжалване пред ВАС на РБ в 14-дневен срок от получаване на съобщението за изготвянето му с препис за страните.

 

 

 

                                                                              ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/