Р Е Ш Е Н И Е

№ 217

гр. Пловдив, 21.01.2014 год.

В ИМЕТО НА НАРОДА

ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, V състав, в публично заседание на четвърти декември през две хиляди и тринадесета година в състав:

                                               ПРЕДСЕДАТЕЛ: СТОИЛ БОТЕВ

при секретаря Р.П., като разгледа докладваното от Председателя административно дело № 2683 по описа за 2010 год. на Пловдивския административен съд,  за да се произнесе взе предвид следното:

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

 Жалбоподателят “РАДАНИ” ООД, ЕИК по БУЛСТАТ: ***,  със седалище и адрес на управление в гр. ***, чрез управителя Р.Г.В. обжалва РА № 161001485/01.09.2010 г., издаден от С.М. – главен инспектор по приходите в ТД на НАП – гр. Пловдив, потвърден с Решение № 820/11.11.2010 г. на Директора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” – гр. Пловдив, в частта му на допълнително определени данъчни задължения по ЗДДС за довнасяне в общ размер на 384 749,44лв., ведно с прилежащи лихви в общ размер на 201 915,38лв. и на допълнително определен корпоративен данък за 2005 г. в размер на 52 393,10лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 30 799лв., за 2006 г. в размер на 36 264,27лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 16 540,25лв. и за 2007 г. в размер на 32 833,41лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 10 222,24лв.

Твърди се, че ревизионният акт е незаконосъобразен, неправилен  и постановен при допуснати съществени нарушения на процесуални правила при провеждане на ревизионното производство. В жалбата и в хода на съдебното производство от адв.  П. се  излагат подробни съображения по съществото на спора. Претендира се присъждане на направените по делото разноски.

Ответникът - Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив, чрез процесуалния си представител юрк. З. оспорва жалбата като неоснователна и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение и на направените по делото разноски.

Окръжна прокуратура Пловдив, редовно уведомена за възможността за встъпване в настоящото производство, не изпраща представител и не взема конкретно становище по жалбата.

Ревизионното производство се явява повторно такова, след като с Решение № 859 от 15.12.2009 г. на Директора на дирекция „ОУИ“ – гр. Пловдив е отменен първоначално издадения РА № 130900350/09.10.2009 г. Повторната ревизия е възложена със ЗВР № 1000253/26.01.2010 г., издадена от Л.Ц. - началник  сектор в Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – гр. Пловдив с обхват задължения по ЗДДС за периода от 01.01.2005 г. до 31.12.2007 г. и по ЗКПО за периода от 01.01.2005 г. до 31.12.2007 г. и срок на приключване до два месеца, считано от датата на връчване на заповедта (05.02.2010 г.). С последваща ЗВР № 1000681/25.02.2010 г. е променен персоналния състав на ревизиращия екип, като в него е включена Т.Ш. на длъжност инспектор по приходите. С последващи ЗВР №№ 1001090/01.04.2010 г. и 1001485/05.05.2010 г. срокът на ревизията е удължен съответно до 05.05.2010 г. и до 04.06.2010 г.

С оглед доказване делегиране правомощия по чл. 112, ал. 2, т. 1, чл. 113, ал. 3 и чл. 119, ал. 2 от ДОПК по делото е представена Заповед № РД-09-1/04.01.2010 г. на Директора на ТД на НАП - гр. Пловдив, от която е видно, че цитираните по-горе ЗВР и ЗОКО са издадени от надлежно оправомощени за това органи по приходите.

В срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК е издаден Ревизионен доклад № 1001485/18.06.2010 г., против който, в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК, е подадено възражение вх. № 66-20-1281/23.08.2010 г. по описа на ТД на НАП – гр. Пловдив, офис Пазарджик, с приложени към него писмени доказателства. Същото е обсъдено от компетентния съгласно ЗОКО № К 1001485/21.06.2010 г. орган по приходите, намерено е за неоснователно и въз основа на констатациите в ревизионния доклад е издаден процесният Ревизионен акт № 161001485/01.09.2010 г.

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок пред горестоящия в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил. Така постановеният от Директора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” – гр. Пловдив  при ЦУ на НАП (по настоящем Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. Пловдив  при ЦУ на НАП) резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална допустимост.

От събраните по делото доказателства съдът установи, че  при проведеното административно производство по издаването на оспорения РА са направени следните констатации:

1. Относно определяне на данъчната основа по ЗКПО и ЗДДС за извършени продажби на апартаменти, складове, гаражи, магазини в новоизгражданите сгради при различна степен на завършеност

През ревизираните отчетни периоди "Радани" ООД е извършвало като основна икономическа строителство на сгради и строителни съоръжения. При ревизията органите по приходите са констатирали, че не се води аналитично отчитане по калкулативни единици - отделни строителни обекти и видове - строително - монтажни работи, етапи на строеж, подобекти със самостоятелно предназначение. Не се води аналитична отчетност на материалните запаси по обекти и строителни договори.

На ревизиращия екип са представени инвентаризационни описи по обекти, без сравнителни ведомости и протоколи от извършени инвентаризации на материалните запаси. Не е извършвана инвентаризация на незавършеното производство, поради което ревизиращият екип е приел, че не е изяснено как е определена стойността на незавършеното производство за 2005 г., 2006 г. и 2007 г.

При анализ на осчетоводените преки разходи по обекти и по години, които формират фактическата себестойност на отделните строителни обекти, е установено, че те не представляват всички разходи за материали, необходими за изграждане на отделните строителни обекти. Дружеството не води сметка 412 "Клиенти по аванси", а само сметка 703 "Приходи от продажби на услуги". Приходите от продажбата на недвижими имоти на физически лица се отчитат към датата на сделката по нотариален акт, а за договорите за СМР, сключени с търговски дружества - съгласно записаните в договора условия.

Органите по приходите са констатирали, че "Радани" ООД не е спазвало разпоредбите на СС 11 "Договори за строителство". Продажните цени на недвижимите имоти в нотариалните актове в повечето случаи съвпадат с данъчните оценки на имотите.

Във връзка с изписването на материалите, от страна на ревизираното лице са представени обяснения, съгласно които всички материали, отразени по сметка 601 "Разходи за материали” се доставят директно по строителните площадки и със стойността им се задължават отговорните лица по обекти. Независимо от така представените обяснения не са представени документи, с които се задължават материалноотговорните лица с доставените по обектите материали, както и документи, на основание на които са извършени изписванията на вложените материали по обекти.

Поради факта, че закупуваните материалите не се водят по обекти и няма информация за постъпилите и изписани материали по обекти, представените инвентаризационни описи не са приети като годно доказателствено средство. Направен е извод, че воденото счетоводство не дава възможност за установяване на данъчната основа за облагане на дружеството по ЗДДС и ЗКПО за ревизираните периоди.

Въз основа на представените счетоводни документи, събраните в хода на ревизионното производство доказателства, както и от присъединените от досието на дружеството документи е установено, че дружеството е извършвало сделки, за които не са издавани съответните документи, в резултат на което е направен извод, че са налице укрити приходи.

Предвид факта, че воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане и поради установените данни за укрити приходи, ревизиращият орган е приел, че в конкретния случай са налице обстоятелства по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК, които дават основание на органа по приходите да приложи установения от съответния закон размер на данъка, към определената от него данъчна основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК.

На основание чл. 124, ал. 1 от същия кодекс, на задълженото лице е връчено Уведомление изх. № 13257/13.05.2010 г., с което е уведомено, че основата за облагане с корпоративен данък и данък върху добавената стойност за периода 01.01.2005 г. - 31.12.2007 г. ще бъде определена по реда на чл. 122 от ДОПК.

Заедно с горецитираното Уведомление, на лицето е връчено и Искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице, с което е изискано представянето на декларация за имуществено състояние по чл. 124, ал. 3 от ДОПК.

Ревизиращият екип приема, че са налице условията на ДОПК за извършване на ревизия при особени случаи, като пристъпва към определяне на основа за задълженията по ЗДДС за данъчните периоди от 01.01.2005 г. до 31.12.2007 г. и по ЗКПО за 2005 г., 2006 г. и 2007 г., по реда на чл. 122 от ДОПК.

При определяне основата за облагане с преки данъци за описаните по-горе проверявани периоди е извършен анализ по чл. 122, ал. 2 от ДОПК, като в констативната част на ревизионния акт са описани относимите към ревизираното лице обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК, а именно:

• по т. 1 - вида и характера на фактически осъществяваната дейност за проверяваните периоди дружеството е осъществявало строителство на сгради, извършвало е строителни услуги и отдаване под наем на собствен недвижим имот;

• по т. 2 - платените данъци, мита, такси, вноски и други публични вземания - през ревизираните отчетни периоди дружеството е внесло следните публични вземания:

- Данък по чл. 38 от ЗОДФЛ: за 2005 г. - 507,75лв.; за 2006 г.- 138,01лв.;

- Данък по чл. 42 от ЗДДФЛ за 2007 г. - 971,71лв.;

- Корпоративен данък за 2005 г. - 277,65лв.; за 2006 г. - 315,75лв.; за 2007 г. - 349,20лв.;

- Ефективно внесен ДДС: за 2005 г. - 91,63лв.; за 2006 г. ¬5,65лв.; за 2007 г. – 6 968,17лв.;

Направен е извод, че ефективно внесените от дружеството публични вземания по никакъв начин не съответстват на обема на декларираните от него приходи за ревизираните отчетни периоди.

• по т. 3 - движението и остатъците по банковите сметки ¬банковите сметки, с които работи дружеството през ревизираните отчетни периоди, са описани в подробно мотивната част на РД;

• по т. 4 - официалните документи и документите с достоверни данни - В хода на предходната ревизията на основание чл. 37, ал. 5 и чл. 57 от ДОПК до Служба по вписвания - гр. Пазарджик е отправено Искане за представяне на документи и писмени обяснения от трети лица, изх. № 6451/11.03.2009 г. С писмо изх. № 905/14.04.2009 г. са представени 13 броя нотариални актове и договор за наем. При извършените насрещни проверки на лицата, закупили недвижими имоти от "Радани" ООД са представени нотариални актове, удостоверяващи така извършените сделки. Ревизираното лице също е представило заверени копия на нотариалните актове, удостоверяващи извършените сделки с недвижими имоти и вещни права върху тях, по които е страна и касаят ревизирания период;

• по т. 6 - търговското значение на мястото, където се извършва дейността - административната дейност на дружеството се извършва в два офиса: в гр. Пазарджик, ул. "Завоя на Черна" № 21 и ул. "Климент Охридски" № 5;

• по т. 7 - капитала и пазарната цена на придобитите имущества към момента на придобиването - Дружеството е с регистриран капитал – 5 000лв. През ревизирания период е придобило движимо и недвижимо имущество, както следва: сгради на стойност 63 907,67лв.; машини, съоръжения и оборудване – 392 137,88лв.; транспортни средства – 218 486,22лв.; Други дълготрайни материални активи – 2 314,98лв.

• по т. 8 - брутните приходи/доходи (оборота) - за периода 01.01.2005 г. - 31.12.2007 г. "Радани" ООД е реализирало приходи от извършената строителна дейност, както следва: за 2005 г. – 283 225лв.; за 2006 г. – 1 384 783лв. и за 2007 г. – 2 086 790лв.

• по т. 9 - броя на заетите за осъществяване на дейността лица - за проверяваните периоди дружеството има нает персонал - подадени са уведомления за сключени трудови договори по чл. 62 от КТ за 125 работника. Към момента на ревизията дружеството има сключени 53 бр. трудови договори;

• по т. 10 - сключените договори от лицето във връзка с осъществяване на дейността му - всички представени договори за продажби на апартаменти и договори за наем, представени от задълженото лице по време на ревизията, са анализирани от ревизиращите органи по приходите;

• по т. 11 - разликата между доставените и вложените в производството суровини и материали - установено е, че дружеството не води аналитична отчетност на материалните запаси, не води отчетност на материалите по отделни строителни обекти. Изписването на всички доставени материали на разход не е извършвано със съответните документи, подписани от съответния технически ръководител на обекта. Направен е извод, че поради големия обем извършени СМР през ревизирания период, не може да се установи разликата между доставените и вложени суровини и материали по обекти;

• по т. 12 - обобщените данни за реализираната печалба, съответно приходите или доходите от други лица, упражняващи същата или подобна дейност при същите или подобни условия - от сайта на статистиката са събрани данни за средни цени на кв. метър на жилища, в гр. Пазарджик. Извършени са и експертни оценки за определяне пазарните цени на недвижими имоти, находящи се в гр. Пазарджик, изграждани и продавани от "Радани" ООД.

• по т. 15 - получените и извършените доставки и упражненото право на данъчен кредит - в таблица в РА за всеки един от ревизираните отчетни периоди са записани стойностите на доставките с право на пълен данъчен кредит, начисления ДДС и доставките без право на данъчен кредит.

• по т. 16 - други доказателства, които могат да послужат за определяне на основата за облагане - от събраните в хода на ревизията доказателства е констатирано, че през периода 01.01.2005 г. - 31.12.2007 г. ревизираното лице е започнало ново строителство на следните сгради:

- Жилищна сграда в УПИ XI - 7478, кв. 41 по плана на гр. ***, с разгъната застроена площ от 1 094 кв. м. Касае се за четириетажна жилищна сграда, категория IV. За нея е издадено Удостоверение № 202/09.11.2006 г. за въвеждане в експлоатация на строеж;

- Жилищна сграда в УПИ XVIII - 1156, кв. 206 по плана на гр. ***. Касае се за четириетажна жилищна сграда, категория IV. За нея е издадено Удостоверение № 148/07.08.2007 г. за въвеждане в експлоатация на строеж;

- Жилищна сграда в УПИ ХVI - 2373, кв. 205 по плана на гр. ***, със застроена площ 121 КВ.м. и разгъната застроена площ 647 кв. м. За нея е издадено Удостоверение №  136/12.07.2007 г. за въвеждане в експлоатация на строеж;

- Жилищна сграда в УПИ Х1Х - 1156, кв. 206 по плана на гр. ***, с разгъната застроена площ 1 780 кв. м. Касае се за пететажна жилищна сграда. За нея е издадено Удостоверение № 141/23.07.2007 г. за въвеждане в експлоатация на строеж. Съгласно удостоверението за въвеждане в експлоатация на строежа сградата е с алуминиева дограма, в магазините подовете са покрити с гранитогрес и теракот, стените и таваните са шпакловани и боядисани с латекс. Изпълнена е външната топлоизолация на сградата цветово оформена.

- Жилищна сграда в УПИ ХIХ - 1156, кв. 206 по плана на гр. ***, с разгъната застроена площ от 2 220 кв. м. Касае се за четириетажна жилищна сграда, категория IV. За нея е издадено Удостоверение №  72/12.03.2008 г. за въвеждане в експлоатация на строежа;

- Жилищна сграда в УПИ VI, кв. 339 Б по плана на гр. *** с разгъната застроена площ от 811 кв. м. За нея е издадено Удостоверение №  60/26.02.2008 г. за въвеждане в експлоатация на строеж;

- Жилищна сграда в УПИ Х1Х - 1156, кв. 206 по плана на гр. ***, с разгъната застроена площ от 1347 кв. м. За нея е издадено Удостоверение № 78/18.05.2008 г. за въвеждане в експлоатация на строеж;

- Жилищна сграда в УПИ IX - 4493, кв. 497 по плана на гр. ***", с разгъната застроена площ 950,90 кв. м. Касае се за пететажна жилищна сграда. За същата е издадено Разрешение за строеж № 303/20.06.2007 г.

- Жилищна сграда в УПИ I - 7504, кв. 13 по плана на гр. ***", с разгъната застроена площ 1 021 кв.м. Касае се за пететажна жилищна сграда. За нея е издадено Разрешение за строеж №  192/16.04.2007 г.

- Жилищна сграда в УПИ УIII - 4494, кв. 497 по плана на гр. *** с разгъната застроена площ 1 122.10 кв. м. Касае се за пететажна жилищна сграда. За нея е издадено Разрешение за строеж №  221/04.05.2007 г.

Установено е, че "Радани" ООД е извършило продажба на В.Х.Е., документирана с Нотариален акт №  64 , том I, рег. №  1 821, нот. дело 54/2006 г. от 28.02.2006 г., вх. рег. №  998/28.02.2006 г. на недвижим имот 47.25/1084.03 идеални части от дворно място, цялото с площ от  извършената сделка не е издаден данъчен документ - фактура. В счетоводните документи на дружеството не е отчетен и приходът от тази сделка, поради което за 2006 г. приходите са завишени с процесната сума.

"Радани" ООД е извършило продажба на Н.С.Г., документирана с Нотариален акт №  54, том 11, рег. №  4 175, нотариално дело №  215/2006 г. от 15.05.2006 г. на апартамент №  6, подробно описан в нотариалния акт, находящ се в гр. ***, за сумата от 6 700лв. Към датата на съставяне на процесния нотариален акт сградата е със завършени строителни работи на 37 %. Съгласно нотариалния акт, сумата от 2 012лв. е изплатена на дружеството - продавач, а останалата част - в размер на 4 688лв. следва да бъде изплатена в двуседмичен срок от датата на издаване на Удостоверението за въвеждане в експлоатация. Удостоверението за въвеждане в експлоатация на строежа под № 136 е издадено на 12.07.2007 г.

В хода на предходната ревизия е извършена насрещна проверка на Н.Г., при която са представени писмени обяснения от А.Г. - майка на Н.Г., според които плащането по сделката е извършено в брой. Лицето разполага само с квитанция №  4 от 31.08.2007 г. за сумата от 4 688лв. От представените в хода на ревизията документи и събраните доказателства е установено, че "Радани" ООД не е издало своевременно първичен счетоводен документ на Н.Г. за извършената продажба на недвижимия имот. Освен това, дружеството не е издало първични счетоводни документи на Н.Г. за извършената строителна услуга по изграждането на имота на 100 % към месец юли 2007 г. Направен е извод, че са налице неотчетени приходи от тази сделка.

В хода на ревизията, на основание чл. 60 от ДОПК, е направено Искане за възлагане на експертиза от орган по приходите. Изготвено е заключение от вещото лице М.Е.Е. от 04.06.2010 г. Със заключението на лицензирания оценител са определени: пазарна цена на идеалните части от поземления имот; пазарна цена на обектите в степен на завършеност, определена в нотариалния акт и пазарна цена на строителната услуга към Акт 15 - Констативен акт за установяване годността за приемане на строежа, в сградата на ул. "Найчо Цанов" №  32, в гр. Пазарджик. При установяване пазарната цена на имотите са използвани два метода на оценка ¬метода на увеличената стойност /възстановителна стойност/ и метода на сравнимите неконтролирани цени. Тегловият коефициент за всеки от методите е 0.50. По същия начин са изготвени заключения за определяне на пазарните оценки на строителната услуга и части от дворно място, предмет на сделките в сградите, находящи се в: гр. "*** и № 63 и ул. "***

В резултат това е определена пазарната цена на имота, предмет на сделката с Н.Г., както и са определени неотчетени приходи за ревизираните отчетни периоди от тази сделка.

По аналогичен начин е процедирано от органите по приходите и по следните сделки, за които дружеството е осчетоводило всички разходи:

- С купувач Х.Г.М., съгласно Нотариален акт №  109, том П, рег. № 4 923, нот. дело №  262/2006 г., за посочената в него сума. Удостоверението за въвеждане в експлоатация - № 148/07.08.2007 г. От представените в хода на ревизията документи и събраните доказателства е установено, че "Радани" ООД не е издало първичен счетоводен документ за извършената продажба на недвижимия имот за сумите, описани в нотариалния акт, поради което е налице укрит приход за 2006 г. Въз основа на определената с възложената експертиза пазарна цена на имота, предмет на спорната сделка, са определени неотчетени приходи за 2007 г. от тази сделка;

- С нотариален акт №  27, том III, рег. №  3813, нот. дело № 398/2005 г. от 17.11.2005 г., ревизираното лице е извършило продажба на Х.Г.М. на идеални части от правото на собственост от недвижим имот, подробно описани в този акт, по плана на гр. *** и право на строеж на описаните самостоятелни обекти сградата за сумата от 5 645,02лв. Посочената сума не е отчетена, поради което е налице укрит приход за 2005 г. в размер на 5 645,02 лв. Въз основа на определената с възложената експертиза пазарна цена на имота, предмет на спорната сделка, са определени неотчетени приходи за 2007 г. от тази сделка;

- С купувач Й.Г.Г., съгласно Нотариален акт №  125, том П, рег. № 5 100, нот. дело № 275 от 16.06.2006 г., за подробно описания обект и за посочената в акта сума. Удостоверението за въвеждане r експлоатация /Акт обр. 16/ е с № 136/12.07.2007 г. От представените в хода на ревизията документи и събраните доказателства е установено, че "Радани" ООД не е издало своевременно първичен счетоводен документ за извършената продажба на недвижимия имот. Въз основа на определената, с възложената експертиза пазарна цена на имота, обект на спорната сделка, са определени неотчетени приходи от тази сделка;

- С купувач П.С.М., съгласно Нотариален акт № 77, том П, рег. № 4 381 от 22.05.2006 г., за подробно описаните обекти и за посочената в акта сума. Удостоверението за въвеждане в експлоатация за този обект е № 201/09.11.2006 г. Като вземат предвид издадените от "Радани" ООД фактури с предмет на сделките "извършени СМР" и въз основа на определената с възложената експертиза пазарната цена на имота, обект на спорната сделка, са определени неотчетени приходи от тази сделка;

- С купувач С.С.Р., съгласно № 51, том V, рег. №  8 805 от 30.12.2005 г. за подробно описаните обекти и за посочената в акта сума. Удостоверението за въвеждане в експлоатация на строежа е също № 201/09.11.2006 г. Като вземат предвид издадената от "Радани" ООД фактура и въз основа на определената с възложената експертиза пазарната цена на имота, обект на спорната сделка, са определени неотчетени приходи от тази сделка;

- С купувач Й.Г.М., съгласно Нотариален акт № 52, том V рег. № 8 809 от 30.12.2005 г., за подробно описаните обекти и за посочената в акта сума. Удостоверението за въвеждане в експлоатация на строежа е № 201/09.11.2006 г. Като вземат предвид издадената от "Радани" ООД фактура и въз основа на определената с възложената експертиза пазарна цена на имота, обект на спорната сделка, са определени неотчетени приходи от тази сделка;

- С купувач Г.Н.К., съгласно Нотариален акт № 8, том V рег. № 94 от 08.11.2005 г., за подробно описаните обекти и за посочената в акта сума. Удостоверението за въвеждане в експлоатация на строежа е № 201/09.11.2006 г. Като вземат предвид издадената от "Радени" ООД фактура и въз основа на определената с възложената експертиза пазарна цена на имота, обект на спорната сделка, са определени неотчетени приходи от тази сделка;

- С купувач Р.Д.П., съгласно Нотариален акт № 129, том 1, рег. № 1 420 от 22.02.2007 г., за подробно описания недвижим имот за посочената сума. Удостоверението за въвеждане в експлоатация на строежа е № 141/23.07.2007 г. Предвид факта, че е издадена само една фактура на стойност 7 750лв. и въз основа на определената с възложената експертиза пазарна цена на имота, обект на спорната сделка, са определени неотчетени приходи от тази сделка;

- С купувач О.К.М.-П., съгласно Нотариален акт № 103, том 11, рег. № 2 935 от 16.09.2005 г., за подробно описания недвижим имот за посочената сума. Удостоверението за въвеждане в експлоатация на строежа е № 148/07.08.2007 г. Въз основа на определената с възложената експертиза пазарна цена на имота, обект на спорната сделка, са определени неотчетени приходи от тази сделка;

- С купувач Д.И.С., съгласно Нотариален акт № 50, том 111, рег. № 4 027 от 02.12.2005 г., за подробно описания недвижим имот за посочената сума. Удостоверението за въвеждане в експлоатация на строежа е № 148/07.08.2007 г. Въз основа на определената с възложената експертиза пазарна цена на имота, обект на спорната сделка, са определени неотчетени приходи;

- С купувач Д.Е.Б., съгласно Нотариален акт № 105, том 11, рег. № 2 943 от 16.09.2005 г., за подробно описания недвижим имот за посочената сума. Удостоверението за въвеждане в експлоатация на строежа е № 148/07.08.2007 г. Въз основа определената с възложената  експертиза пазарна цена на имота, обект на спорната сделка, са определени неотчетени приходи от сделката;

- С купувач Н.С.Б., съгласно Нотариален акт № 53, том  V, рег. № 8 813 от 30.12.2005 г., за подробно описания недвижим имот за посочената сума. Удостоверението за въвеждане в експлоатация на строежа е № 141/23.07.2007 г. Въз основа на определената с възложената експертиза пазарна цена на имота, обект на спорната сделка, са определени неотчетени приходи от сделката;

- С купувач К.Г.Г., съгласно Нотариален акт № 99, том VI, рег. № 8 517 от 24.10.2006 г., за подробно описания недвижим имот за посочената сума. Удостоверението за въвеждане в експлоатация на строежа е № 136/12.07.2007 г. Въз основа на определената с възложената експертиза пазарна цена на имота, обект на спорната сделка, са определени неотчетен приходи от тази сделка;

- С купувач И.В.В., съгласно Нотариален акт № 163, том 1, рег. № 2 298 от 28.11.2006 г., за подробно описания недвижим имот за посочената сума. Удостоверението за въвеждане в експлоатация на строежа е № 136/12.07.2007 г. Въз основа на определената с възложената експертиза пазарна цена на имота, обект на спорната сделка, са определени неотчетени приходи от тази сделка.

Въз основа на направения анализ, ревизията определя данъчна основа за облагане с преки данъци, както следва:

По ЗКПО -  Определената основа по реда на чл. 122, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК за облагане с преки данъци за 2005 г., 2006 г. и 2007 г. е съответно в размер на 351 143,90лв., 243 866,82лв и 331 826,06лв., въз основа на декларираните от лицето данни в подадените годишни данъчни декларации по ЗКПО и като са взети предвид установените укрити приходи по години съответно в размер на 349 292,90лв., 241 761,82лв. и 328 334,06лв. При определяне на основата за облагане с корпоративен данък за 2005 г. е взето предвид и разминаването в декларираните приходи по ОПР и подадената ГДД по ЗКПО.

По ЗДДС - Въз основа на определената данъчна основа по реда на чл. 122, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК при ревизията е начислен допълнително ДДС в общ размер на 110 113,19лв.

По същество възраженията на дружеството се състоят в това, че органът по приходите е издал процесния Ревизионен акт, който се явява немотивиран и издаден в нарушение на разпоредбите на ДОПК. Сочи се, че ревизиращите органи неправилно приемат, че са налице укрити приходи. Обяснява се, че по отношение на извършените СМР дружеството е издало фактури през 2009 г., противно на описаното в РД. Според лицето, не са анализирани и договорите за строителна услуга, като събраната информация е некоректна и не дава реална представа за истинското положение на пазара на недвижими имоти и действителната пазарна цена на обектите.

Горестоящият административен орган е намерил възраженията за неоснователни, предвид следните аргументи:

При извършената ревизия безспорно е установено, че заведената счетоводна отчетност не дава информация за формираната себестойност на построените от дружеството обекти. В дружеството не е водена аналитична отчетност за отделните строителни обекти и видове - строително - монтажни работи, етапи на строеж, подобекти със самостоятелно предназначение. Не се води аналитична отчетност на материалните запаси по обекти и строителни договори. Органите по приходите са констатирали, че "Радани" ООД не е спазвало разпоредбите на СС 11 "Договори за строителство", като продажните цени на недвижимите имоти в нотариалните актове, в повечето случаи съвпадат с данъчните оценки на имотите. За документиране на част от сделките не са издавани първични счетоводни документи и не са извършвани съответните счетоводни записвания за осчетоводяване на приходите, т.е. установени са данни за укрити приходи.

СС 11 „Договори за строителство“ (действал за ревизираните 2005 г., 2006 г. и 2007 г.) определя реда за счетоводно отчитане на приходите и разходите, свързани с договорите за строителство, които обхващат най-малко два отчетни периода. В конкретния случай задълженото лице е извършвало строителство на обекти, подробно описани в мотивната част на РА, но счетоводно не е отчитало приходите и разходите, съгласно специалния счетоводен стандарт за отчитане на договорите за строителството.

Ревизиращите органите по приходите, след като са установили обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, са определели данъчна основа за облагане с преки и косвени данъци по най-достоверния начин. Извършено е проучване на пазарните цени на недвижимите имоти, като за целта е използвана информация от интернет сайта на Националния Статистически Институт, документирано с протокол №  2854/24.03.2009 г. За изясняване на възникнали в хода на ревизията въпроси, изискващи специални знания, е възложено извършването на експертиза с Акт за възлагане на експертиза №  1201/31.05.2010 г., както и Искане за възлагане на експертиза от орган по приходите вх. №  1211/13.05.2010 г. Въз основа на описаните документи е  изготвено заключение от вещо лице М.Е.Е. от 04.06.2010 г. На основание чл. 45, ал. 1 от ДОПК са извършени насрещни проверки на физически и юридически лица¬ купувачи на недвижими имоти с продавач "Радани" ООД, подробно описани в РД и РА. Всички събрани доказателства от извършените насрещни проверки са анализирани и взети предвид при изграждане на констатациите.

При извършената ревизия, на основание чл. 63 от ДОПК, е възложено извършване на експертиза по реда на чл. 60 от ДОПК по методите, определени в § 1, т. 10 от ДР на ДОПК, във връзка с методите, регламентирани в Наредба №  Н-9 от 14.08.2006 г. на министъра на финансите. В констативната част на заключението на лицензирания оценител М.Е. изготвено въз основа на Акт за възлагане на експертиза №  1201/31.05.2010 г., подробно за всеки обект от построените сгради на адреси: гр. ***, ул. "Никола Фурнаджиев" №  13а №  14а/, ул. "Александър Стамболийски" №  61 и № 63 са определени справедливите пазарни стойности. За постигане по-голяма обективност при установяване пазарната цена на имотите са използвани два метода на оценка ¬метод на увеличената стойност и метод на сравнимите неконтролирани цени. Окончателната справедлива пазарна стойност на имотите е определена при теглови коефициент – 0,50 за всеки от методите.

2. По  ЗДДС

В хода на ревизията е установено, че ООД “Радани" е започнало строителството на сградите, описани подробно в РД на основание нотариални актове и предварителни договори, сключени между собственици на парцели и дружеството, както следва:

2.1. С НА № 153, том 1, рег. № 2242, нотариално дело № 137 от 31.03.2005 г. Е.А.П. и ИVА.П., като собственици на недвижим имот, учредяват правата на строеж върху имоти, подробно описани, на “Радани" ООД, срещу задължението на последното да извърши строителството на новопроектираната сграда съобразно одобрен архитектурен проект. Дружеството - жалбоподател се задължава да изгради цялата жилищна сграда за своя сметка, включително и обектите, върху които собствениците на УПИ си запазват правото на строеж.

В хода на ревизията е установено, че за така извършената доставка на строителна услуга “Радани" ООД не е издало фактура на физическите лица. Представено е копие на фактура №  339/28.12.2006г. за извършено СМР с данъчна основа 4 166,67лв. и начислен ДДС – 833,33лв. В дневника за продажби тази фактура е отразена с получател Васка Енкина.

На основание чл. 60 от ДОПК органите по приходите са възложили извършването на експертиза, въз основа на резултатите от която е определена пазарна цена на имотите за Е.П. и И.П. в размер на 52 723лв. В следствие на това, при ревизията е начислен допълнително ДДС в размер на 11 573.60лв.

2.2. С НА № 62, том ІV, рег.№ 2 475, нотариално дело № 247/2008 от 22.07.2005 г. Г.П.К., Г.П.К., и “Пе - Го” ЕООД като съсобственици на поземлен имот учредяват взаимно безсрочно и възмездно и си запазват правото на строеж върху подробно описани в нотариалния акт предвидени за построяване обекти - гаражи и масивна многофункционална четириетажна сграда. Г.П.К., Г.П.К. и "Пе - Го" ЕООД, като съсобственици на поземлен имот, учредяват възмездно и безсрочно правото на строеж върху всички останали обекти в обема на сградата, без тези, за които учредителите си запазват правото на строеж. Правата на строеж и идеалните части от УПИ се учредяват и прехвърлят срещу задължението на “Радани" ООД да построи изцяло за своя сметка и със свои средства предвидената сграда и гаражи, в т.ч. и обектите, за които прехвърлителите са си учредили взаимно права на строеж в степен на завършеност. В изпълнение на договорките „Радани" ООД е издало на "Пе -Го" ЕООД фактура № 454/22.12.2006 г. и на Г.К. фактура № 456/22.12.2006 г., втората с данъчна основа 5 648,25лв. и начислен ДДС в размер на ¬1 129,65лв.

На основание чл. 60 от ДОПК органите по приходите са възложили извършването на експертиза, въз основа на резултатите от която която е определена пазарна цена на предоставената строителна услуга, както следва: за Г.П.К. и Г.П.К. в размер на 159 586лв. В следствие на това, при ревизията е начислен допълнително ДДС в размер на 30 787,55лв. За "Пе - Го" ЕООД пазарната цена е в размер на 77 877лв., съответно допълнително начисленият ДДС възлиза на 13 245,82лв. 

2.3. С НА № 167, том Ш, per. № 6 446, нот. дело № 512 от 29.09.2005 г. "Фикс" ЕООД и “Радани" ООД взаимно си отстъпват правото на строеж върху УПИ за построяване на масивна пететажна сграда. “Радани" ООД придобива право на строеж върху обекти, подробно описани в нотариалния акт, срещу задължението да извърши със собствени средства, материали и труд строителството на цялата сграда, в т.ч. и на обектите, за които ЕООД "Фикс" притежава правото на строеж. В изпълнение на договорките “Раданн" ООД е издало на "Фикс" ЕООД фактура № 320/31.10.2005 г. с данъчна основа 4 916,67лв. и начислен ДДС в размер на 983,33лв.

На основание чл. 60 от ДОПК органите по приходите са възложили извършването на експертиза, въз основа на резултатите от която е определена пазарна цена на строителната услуга за "Фикс" ЕООД в размер на 180 027лв. В следствие на това, при ревизията е начислен допълнително ДДС в размер на 35 022,07лв.

2.4. С НА № 128, том IV, per. № 7 866, нот. дело № 645 от 24.11.2005 г. Д.С.Т. и Е.С.Т. и“Радани" ООД взаимно си учредяват право на строеж върху съсобствения си недвижим имот, подробно описан, за построяване на новопроектирана четириетажна масивна сграда, върху предвидени обекти за построяване (подробно описани за отделните лица). Съгласно нотариалния акт Д.Т. и Е.Т. учредяват на “ Радани” ООД  правото на строеж върху описани в НА обект срещу задължението на “Радани" ООД да извърши строителството на новопроектираната страда при описаната степен на завършеност изцяло със свои средства, материали и работна ръка, в т.ч. и на обектите, за които двете физически лица притежават правото на строеж. Във връзка с така извършените доставки “Радани" ООД е издало фактура № 458/25.11.2005 г. на Е.Т. с данъчна основа 12 255,83лв. и начислен ДДС в размер на 2 451,17лв. При проверката е установено, че фактура с такъв номер и дата няма отразена в дневниците за продажби на дружеството за 2005 г., 2006 г. и 2007 г.

На основание чл. 60 от ДОПК органите по приходите са възложили извършването на експертиза, въз основа на резултатите от която е определена пазарна цена на строителната услуга за Д.Т. и Е.Т. в размер на 61 048лв. В следствие на това, при ревизията е начислен допълнително ДДС в размер на 12 209,60лв.

2.5. С НА № 81, том IV, per. № 8 426, нот. дело № 579 от 20.10.2006 г. "Фикс Билдинг" ООД учредява на „Радани" ООД правото на строеж върху конкретни обекти в новопроектираните сгpади (подробно описани в НА). "Фикс Билдинг" ООД запазва за себе си правото на строеж върху конкретно описани обекти. Съгласно нотариалния акт “Радани" ООД приема учредените му права на строеж върху описаните обекти срещу задължението със собствени средства, материали и труд да извърши строителството на двете сгради и при степен на завършеност съгласно акта. За така извършените доставки “Радани" ООД е издало на "Фикс Билдинг" ООД фактура № 436/01.11.2006 г. с данъчна основа 44 663,67лв. и начислен ДДС в размер на ¬8 932,73лв.

На основание чл. 60 от ДОПК органите по приходите са възложили извършването на експертиза, въз основа на резултатите от която е определена пазарна цена на строителната услуга за "Фикс Билдинг" ООД в размер на 437 300лв. В резултат на това, при ревизията е начислен допълнително ДДС в размер на 78 527,27лв.

2.6. С НА № 10, том VIII, peг. № 13 058, нот. дело № 1 260 от 20.12.2006 г. Л.Г.Н. и В.С.Н. продават на “Радани" ООД 2/3 идеални части от УПИ срещу задължението на купувача “Радани" ООД да построи изцяло със свои средства и за своя сметка върху описаното дворно място четириетажна масивна жилищна страда с офиси и гаражи, като продавача запазва собствеността си върху 1/3 от идеална част от описания недвижим имот. Купувачът се задължава след построяване на сградата да предаде собствеността и владението на продавачите, като същите станат собственици на описаните самостоятелни обекти. “Радани” ООД е издало за доставката фактура № 455/22.12.2006 г. с данъчна основа 13 114,88лв. и начислен ДДС в размер на -2 622,98лв.

На основание чл. 60 от ДОПК органите по приходите са възложили извършването на експертиза, въз основа на резултатите от която е определена пазарна цена на строителната услуга за Л.Н. и В.Н. в размер на 113 597лв. В резултат на това, при ревизията е начислен допълнително ДДС в размер на 20 096,42лв.

2.7. С НА № 106 от 29.06.2007 г. Х.Д.А., Х.И.Б. и Р.Б.Б., като съсобственици на недвижим имот - незастроено дворно място /УПИ/ взаимно си учредяват право на строеж върху конкретни обекти и от друга страна учредяват на “Радани" ООД право на строеж върху конкретни обекти от новопроектирана масивна пететажна сграда. Срещу учредените права на строеж и продадените идеални части от парцела “Радани" ООД поема задължението със собствени средства, материали и труд да извърши строителството на цялата сграда, в т.ч. и обектите, за които физическите лица си запазват правото на строеж. За описаната сделка “Радани" ООД е издало фактури следните фактури: На Х.А. - № 202/28.12.2007 г. с данъчна основа 6 361,66лв. и начислен ДДС в размер на ¬1 272,33лв. и на Х.Б. - № 200/28.12.2007 г. с данъчна основа 4 256,72лв. и начислен ДДС в размер на 851,34лв.

На основание чл. 60 от ДОПК органите по приходите са възложили извършването на експертиза, въз основа на резултатите от която е определена пазарна цена на строителната услуга за посочените лица. За Х.А. пазарната цена на строителната услуга е в размер на 66 680лв., като при ревизията е начислен допълнително ДДС в размер на 10 724,94лв., след приспадане на начисления ДДС по издадената фактура. За Х.Б. и Р.Б. определената пазарна цена на строителната услуга възлиза на 44 242лв. След приспадане на ДДС по издадената фактура и ново представената такава, при ревизията е начислен допълнително ДДС в размер на 7 314,26лв.

2.8. С НА № 63/28.08.2007 г. Д.Т.Д. и К.В.К., като съсобственици на недвижим имот учредяват на “Радани" ООД право на строеж върху конкретни обекти от ново проектирана масивна пететажна сграда, срещу задължението “Радани" ООД със собствени средства, материали и труд да извърши строителството на сградата при завършеност на обектите на учредителите -съсобственици, съгласно подписан между страните предварителен договор.

За процесната доставка “Радани" ООД е издало следните фактури:

- На Д.Т.Д. - № 199/28.12.2007 г. с данъчна основа 8 363,01лв. и начислен ДДС в размер на 1 672,60лв.;

- На К.В.К. - № 198/28.12.2007 г. с данъчна основа 8 376,39лв. и начислен ДДС в размер на 1 675,28лв.;

На основание чл. 60 от ДОПК органите по приходите са възложили извършването на експертиза, въз основа на резултатите от която е определена пазарна цена на строителната услуга за К.К. в размер на 90 345лв. В резултат на това, при ревизията е начислен допълнително ДДС в размер на 13 496,26лв., след приспадане на начисления ДДС по издадената фактура и по новоиздадена такава. За Д.Д. пазарната цена на строителната услуга възлиза на 88 924лв., като по аналогичен начин е начислен допълнително ДДС в размер на 13 380,63лв.

2.9. С НА № 30/23.10.2007 г. К.В.Б., З.Г.А. и В.Г.З., като съсобственици на недвижим имот, учредяват на "Радани" ООД правата на строеж, както и му прехвърлят идеални части от парцела срещу задължението със собствени средства, материали, труд да извърши строителството на сградата и при довършеност на обектите на учредителите -собственици, съгласно подписаният между страните предварителен договор.

За процесната доставка дружеството е издало следните фактури:

- На К.Б. - № 197/28.12.2007 г. с данъчна основа 5 290,28лв. и начислен ДДС в размер на 1 058.06лв.;

- На З.А. - № 196/28.12.2007 г. с данъчна основа 3 411,77лв. и начислен ДДС в размер на 682,35лв.;

- На В.З. - № 195/28.12.2007 г. с данъчна основа 3 006,27лв. и начислен ДДС в размер на 601,25лв.;

На основание чл. 60 от ДОПК органите по приходите са възложили извършването на експертиза, въз основа на резултатите от която е определена пазарна цена на строителната услуга за К.Б. в размер на 80 630лв. В резултат на това, при ревизията е начислен допълнително ДДС в размер на 13 370,72лв., след приспадане на начисления ДДС по издадените фактури от дружеството, включително новопредставената такава. За З.А. пазарната цена на строителната услуга възлиза на 51 652лв., съответно допълнително начисленият ДДС – на 7 822,17лв., а за В.З. - на 45 513лв., съответно допълнително начисленият ДДС - на 7 324,65лв.

За така описаните сделки ревизиращите органи по приходите са констатирали, че съгласно разпоредбата на чл. 34, ал. 1 от ППЗДДС (отм., действал до 31.12.2006 г.), съответно разпоредбата на чл. 130, ал. 1 от ЗДДС (в сила от 01.01.2007 г.), са налице две насрещни доставки. Данъчното събитие и за двете доставки възниква на датата на възникване на данъчното събитие на по-ранната от тях и в случая, това е датата на нотариалния акт за всяка една от доставките. Данъчната основа  е пазарната цена на предоставяната стока или услуга. Задължение на "Радани" ООД е било към датата на възникване на данъчното събитие да определи пазарната цена на строителната услуга за обектите за овъзмездяване на собствениците на имотите. Дружеството – жалбоподател не се е съобразило с начина на определяне на пазарната цена, регламентиран в ДОПК, поради което на основание чл. 60 от ДОПК при ревизията е възложено изготвяне на експертна оценка от вещо лице – оценител. Пазарните цени в заключението са приети за данъчна основа за облагане на строителните услуги по изграждане на обектите за овъзмездяване на собствениците на имотите, като в резултат на при ревизията е начислен допълнително ДДС в общ размер на 274 715,93лв., съответно дължима сума за довнасяне в размер на 274 636,25лв. 

Горестоящият административен орган е намерил възраженията в жалбата за неоснователни, предвид следните аргументи: Съгласно договорките между страните, намерили отражение в процесните 9 броя нотариални актове са налице две насрещни доставки - учредяване на право на строеж и прехвърляне на собственост върху идеални части от дворно място, срещу задължението на получателя “Радани" ООД да изгради на собствениците на терените предвидените обекти от сградата.

Съгласно разпоредбите на чл. З4, ал. 1 от ППЗДДС (отм., действала до 31.12.2006 г.) и чл. 130, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС (в сила от 01.01.2007 г.), когато е налице доставка по която възнаграждението (изцяло или частично) е определено в стоки или услуги, приема се, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава. Данъчното събитие и за двете доставки възниква на датата на възникване на данъчното събитие на по-ранната от тях.

В случая, по-ранна е датата на прехвърляне на правото на строеж и идеални части от дворно място, което става с подписване на нотариалните актове, тъй като другата сделка - строителната услуга, която ще извърши “Радани" ООД на собствениците, ще възникне в по-късен момент.

Следователно, на датата на възникване на по-ранната доставка, която е датата на нотариалната сделка, възниква и датата на данъчното събитие и за другата доставка. На датата на издаване на нотариалния акт възниква данъчното събитие и за доставката, по която изпълнител е “Радани" ООД. Тъй като същата е облагаема доставка, за изпълнителя “Радани" ООД възниква задължение да начисли ДДС.

Горестоящият административен орган е приел, че е налице спор за данъчната основа на доставката, върху която следва да бъде начислен ДДС. Извършването на строителната услуга срещу право на строеж е облагаема доставка и нейната стойност се определя съгласно разпоредбите на чл. 30, ал. 3, т. 1 от ЗДДС (отм.), съответно чл. 26, ал. 7 от ЗДДС, ¬когато възнаграждението е определено изцяло или частично в стоки или услуги (плащането се извършва изцяло или частично в стоки или услуги) данъчната основа на доставката е пазарната цена на предоставяната стока или услуга, изчислена към датата, на която данъкът е станал изискуем.

В разпоредбите на чл. 20, т. 5 от ЗДДС (в сила за 2005 г. и 2006 г.) и § 1, т. 8 от ДР на ДОПК е дадено определение за пазарна цена – „пазарна цена" е сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани. Методите за определяне на пазарна цена са регламентирани в разпоредбата на § 1, т. 10 от ДР на ДОПК.

Задължение на ревизираното лице е към датата на възникване на данъчното събитие да начисли ДДС върху пазарната цена на строителната услуга по построяване на обектите, за овъзмездяване на собствениците на имотите, като при определяне на пазарната цена следва да се съобрази и с Наредба № 5/1999г. и Наредба № H-9/14.08.2006г. Дружеството е издало фактури на собствениците на имоти, подробно описани в РД, но съгласно депозираните писмени обяснения данъчните основи по извършените от него доставки, свързани с учредяване на право на строеж, са определени по един и същи начин, на база на пазарната стойност, съгласувана с лицензиран оценител и одобрена от клиента по съответната сделка. Не са представени доказателства, че цените за 1 кв. м са определени по пазарна стойност, определена лицензиран оценител по някой от методите, регламентирани в посочените по-горе подзаконови нормативни актове. Поради тази причина, данъчната основа на строителната услуга по построяване на процесните обекти на база изготвени пазарни цени от лицензиран оценител М.Е.Е., определени при съотношение 50 на сто по оценка по метод на възстановителната стойност на активите или метод на увеличена стойност и 50 на сто оценка по метода на неконтролирани цени.

В хода на съдебното производство към писмените доказателства по делото бяха приобщени писмени доказателства – административната преписка по издаване на първоначално издадения РА № 130900350 /09.10.2009 г. (съгласно опис вх. № 18435/31.10.2011 г., л. 1382 – 3586 по делото). Поскано е и да се допуснат съдебнооценъчна и съдебносчетоводна експертиза със задачи, формулирани в молба от пълномощника на жалбоподателя вх. № 20098/22.11.2011 г. (л. 1379 – 1380 по делото).

В съдебно заседание на 31.01.2013 г. е прието заключението по допусната съдебнооценъчна експертиза, изпълнено от вещото лице Б.Д., оспорено в частта си по т. ІІ от процесуалния представител на ответника. Въз основа на данните от представените по делото експертизи от 25.03.2009 г., от 22.05.2009 г. и от 04.06.2010 г. вещото лице е обобщило определените пазарни оценки на недвижимите имоти, предмет на оценките, в таблица 1 (л. 3730 – 3732 по делото). Определена е нова пазарна стойност на строителната услуга за обектите, построени като обезщетение на собствениците на дворни места, учредили право на строеж и запазили за себе си право на строеж върху същите обекти, като е използван метода на увеличената стойност (таблица на л. 3762 – 3764). Изчисленията са извършени и във втори вариант, в който, след изчисляване на количествено – стойностна сметка за използвана от „Радани“ ООД собствена техника, инвентар и механизация при изграждането на жилищните сгради, същата е извадена от пазарната стойност на строителната услуга за посочените имоти, съобразно площта на имотите (таблица на л. 3764 – 3765). Определена е окончателна стойност на пазарната цена на имотите, предмет на оценката, към датата на подписване на нотариалния акт, съобразно степента на завършеност на обекта (таблица на л. 3766).

В разпита си по повод приемане на заключението вещото лице е направило следните уточнения: Не може да обясни поради каква причина пазарните стойности по трите експертизи, назначени в хода на ревизионното производство, се различават, тъй като са изготвени от друго вещо лице. При определяне от нея на пазарните цени са използвани методите, регламентирани в Наредба № Н – 9, като по съществото си методите, използвани от нея и другото вещо лице са едни и същи, само наименованията им са различни. Използваните от нея методи са изрично посочени и това са „метод на увеличената стойност“ (по т. 4 от заключението) и „метод на пазарните цени“ (по т. 3 от заключението). Абревиатурата „СЕК“, използвана в заключението, означава най-вероятно „среден еталонен коефициент“. Срещу всяка група пазарни цени е посочен съответният метод, който е използван за определянето им.

Във връзка с изрично заявеното искане от процесуалния представител на ответника за назначаване на повторна ССЕ такава е назначена. Назначена е и СОЕ по въпросите по т. ІІ, 1 и 2 от молба от пълномощника на жалбоподателя (л. 3768).

В съдебно заседание на 11.07.2013 г. е прието заключение по съдебносчетоводна експертиза, изготвено от вещото лице Т.Б., без направени възражения от страните по делото. При съобразяване с определените по съдебнооценъчната експертиза пазарни цени на недвижими имоти, вещото лице е разработило заключението в различни варианти, обобщени в приложения от № 1 от № 5 (л. 3822 – 3827). Определени са дължими суми на ДДС, както следва: по приложение № 1 – в размер на 274 715,92лв., по приложение № 2 – 158 940,79лв., по приложение № 3 – 194 928,20лв., по приложение № 4 – 179 593,03лв. и по приложение № 5 – 110 113,21лв.

В разпита си в съдебното заседание по приемане на заключението вещото лице е уточнило, че е взела предвид издадените след обжалвания ревизионен акт фактури, в случай, че са своевременно представени. В случай, че не са представени фактури, същите не са намерили отражение в заключението. Задълженията по ЗДДС са определени съобразно вариантите в заключението на съдебнооценъчната експертиза. По отношение задълженията по ЗКПО е изчислен неотчетеният приход по всички сделки, но не е изчислен дължимият ДДС, тъй като няма съпоставимост на данни.

Към доказателствения материал по делото са приобщени писмени доказателства, съгласно молба – опис на л. 3828 по делото (л. 3829 – 3953). По отношение на същите е направено изрично възражение от процесуалния представител на ответника за несъотносимост към ревизираните периоди, алтернативно – за недостоверност на датата.

В съдебно заседание на 11.07.2013 г. е допуснат допълнителен въпрос към приетата в същото заседание съдебносчетоводна експертиза. В съдебно заседание на 14.10.2013 г. е прието допълнително заключение по съдебносчетоводна експертиза, изготвено от вещото лице Т.Б.. В заключението се поддържа даденият в първоначалното заключение отговор на поставения допълнителен въпрос, тъй като вещото лице е съобразило същия с представени по делото писмени доказателства – фактури, издадени след ревизираните периоди (през 2008 г. и 2009 г.).

В съдебно заседание на 04.12.2013 г. е прието заключение по допусната повторна съдебнооценъчна експертиза, изготвено от вещото лице К.И., по отношение на което е направено възражение за необоснованост от пълномощника на жалбоподателя. Вещото лице е посочило, че е определило пазарните цени на обектите, построени като обезщетение на собствениците на парцелите, учредили право на строеж и запазили за себе си право на строеж върху същите обекти, съгласно метода на увеличената себестойност. Пазарните цени са обобщени в таблица на л. 3981 по делото, като пазарните цени са определени към датата на подписване на нотариалните актове (колона 2), към датата на подписване на акт обр. 16 (колона 3), без използване на външни услуги (колона 4) и с увеличение на разходите с 11% към датата на подписване на нотариалния акт и на издаване на акт обр. 16 (колони 5, 6 и 7).

В разпита си в съдебното заседание по приемане на заключението вещото лице е уточнило, че е изготвило пазарната оценка на обектите по метода на увеличената себестойност, като в зависимост на датите на сделките са приложени съответно критериите на Наредба № 5 от 1999 г. и Наредба № Н – 9 от 2006 г. По отношение на пазарната оценка към момента на издаване на акт обр. 16 приложими са разпоредбите на Наредба № Н – 9 от 2006 г. Методът на увеличената себестойност е приложим в конкретния случай, тъй като се касае за обезщетение на собственици, които са учредили в полза на жалбоподателя право на строеж, но са запазили за себе си някакво право. Вещото лице не може да уточни как е определена цената на 1 кв. м. съответно за жилищна площ, мазе или гараж в сградите.

При така установеното от фактическа страна, настоящият съдебен състав намира жалбата за ЧАСТИЧНО ОСНОВАТЕЛНА, поради следното:

1.По отношение определените по реда на чл. 122 от ДОПК данъчни основи за облагане с корпоративен данък за 2005 г., 2006 г. и 2007 г. и по ЗДДС

За опровергаване констатациите в ревизионния акт по делото са приети писмени доказателства и основно и допълнително заключение по съдебносчетоводна експертиза. Съдът кредитира заключенията на вещото лице Б. като компетентно изготвено и даващо отговор на поставените задачи. Противно на твърдението на жалбоподателя, вещото лице е констатирало, че издадените през 2009 г. фактури са намерили отражение при определяне на данъчната основа за облагане с преки и косвени данъци по чл. 122 от ДОПК. В приложение № 5 към основното заключение (л. 3826 – 3827) вещото лице е констатирало издаването на следните фактури за продажби на недвижими имоти: № 657/31.03.2009 г. с данъчна основа в размер на 5 583,33лв. и начислен ДДС в размер на 1 116,67лв. с получател Н.Г.; № 656/31.03.2009 г. с данъчна основа в размер на 5 550лв. и начислен ДДС в размер на 1 110лв. с получател Й.Г.; № 653/31.03.2009 г. с данъчна основа в размер на 3 500лв. и начислен ДДС в размер на 700лв. с получател Н.Б. и № 661/31.03.2009 г. с данъчна основа в размер на 7 407,68лв. и начислен ДДС в размер на 1 481,54лв. с получател Р.П.. В тази връзка, съдът не следва да обсъжда по същество възражението на процесуалния представител на ответника за недостоверност на датата на частни документи (в частност на издадени фактури), доколкото ревизиращите органи по приходите са ги съобразили при определяне на данъчната основа за облагане с преки и косвени данъци.

Съдът намира, че не са ангажирани доказателства, опровергаващи констатацията на органите по приходите, че воденото от дружеството счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Поради установените данни за укрити приходи, правилно ревизиращият орган е приел, че в конкретния случай са налице обстоятелства по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК, които дават основание на органа по приходите да приложи установения от съответния закон размер на данъка, към определената от него данъчна основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК.

Съдът намира, също така, за правилен и законосъобразен изводът за неспазване от страна на жалбоподателя на изискванията на СС 11 „Договори за строителство“ (действал за ревизираните 2005 г., 2006 г. и 2007 г.), който регламентира реда за счетоводно отчитане на приходите и разходите, свързани с договорите за строителство, които обхващат най-малко два отчетни периода. В дружеството не се води аналитична отчетност за отделните строителни обекти и видове строително - монтажни работи, етапи на строеж, подобекти със самостоятелно предназначение. Не се води аналитична отчетност на материалните запаси по обекти и строителни договори. За документиране на част от сделките не са издавани първични счетоводни документи и не са извършвани съответните счетоводни записвания за осчетоводяване на приходите, т.е. установени са данни за укрити приходи.

Предвид изложените аргументи, настоящият съдебен състав намира за неоснователна жалбата против ревизионния акт, в частта му на определената основа по реда на чл. 122, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК за облагане с преки данъци за 2005 г., 2006 г. и 2007 г. е съответно в размер на 351 143,90лв., 243 866,82лв и 331 826,06лв. и на допълнително начисления ДДС в общ размер на 110 113,21лв.

2.По отношение допълнително начисления ДДС на основание чл. 34, ал. 1 от ППЗДДС (отм) и чл. 130, ал. 1 от ЗДДС

Съгласно разпоредбите на чл. З4, ал. 1 от ППЗДДС (отм., действала до 31.12.2006 г.) и чл. 130, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС (в сила от 01.01.2007 г.), когато е налице доставка по която възнаграждението (изцяло или частично) е определено в стоки или услуги, приема се, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава. Данъчното събитие и за двете доставки възниква на датата на възникване на данъчното събитие на по-ранната от тях.

В случая, по-ранна е датата на прехвърляне на правото на строеж и идеални части от дворно място, което става с подписване на нотариалните актове, тъй като другата сделка - строителната услуга, която ще извърши “Радани" ООД на собствениците, ще възникне в по-късен момент.

Следователно, на датата на възникване на по-ранната доставка, която е датата на нотариалната сделка, възниква и датата на данъчното събитие и за другата доставка. На датата на издаване на нотариалния акт възниква данъчното събитие и за доставката, по която изпълнител е “Радани" ООД. Тъй като същата е облагаема доставка, за изпълнителя “Радани" ООД възниква задължение да начисли ДДС. В този смисъл, разпоредбата на чл. 130, ал. 1 от ЗДДС (в сила считано от 01.01.2007 г.) е специална спрямо разпоредбата на чл. 45, ал. 2 от същия закон. Единственият спорен въпрос за разрешаване по делото остава данъчната основа, върху която следва да се начисли.

По делото са налични като доказателство пет оценителски експертизи, първите от три от които изготвени в хода на първоначалното и повторното ревизионно производство, вторите две – в хода на съдебното обжалване от различни вещи лица. В оценителските експертизи се посочват различни пазарни стойности на подлежащите на извършване СМР в подлежащите на изграждане сгради, в които собствениците на парцелите са учредили право на строеж в полза на „Радани“ ООД, срещу изграждане на описани в нотариалните договори обекти.

Пазарните цени, определени от вещото лице, назначено при ревизията, са оспорени от жалбоподателя чрез ангажиране на съдебнооценъчна експертиза, изпълнена от друго вещо лице. От своя страна, пазарните цени, определени от вещото лице Б.Д. по назначената в хода на съдебното производство СОЕ са оспорени от процесуалния представител на ответника чрез ангажиране на повторна експертиза по същите задачи, изпълнена от друго вещо лице.

В тази връзка следва да се посочи, че съдът намира заключението на вещото лице К.И., изготвено като повторна СОЕ, за меродавно за определяне данъчната основа за облагане на процесните доставки. Правилно вещото лице е направило извод, че пазарната цена на строителната услуга представлява стойността по изграждане на определен обособен обект, въз основа на одобрен проект. В конкретния случай, вещото лице е приложило метода на увеличената себестойност, въз основа на публикувани в бюлетин „Строителен обзор“ цени на обекти в определена категория сгради, като е приело стандартно изпълнение от страна на жалбоподателя. В цените на квадратен метър не се включват цената на земята или правото на строеж, цената за инвеститорски контрол, проектиране, строителен надзор и цена за местоположение и отражение в нея на пазарните конюнктури. Поради това вещото лице правилно е определило пазарната цена на СМР по себестойност, увеличена с разходи в общ размер на 11% от строителната стойност, като не е включена печалба за строителя в размер на 15%.

Независимо, че в по-голямата си част сделките са осъществени при действието на отменения ЗДДС (в сила до 31.12.2006 г.) следва да бъде съобразена актуалната съдебна практика на Съда на Европейския съюз и по-точно решение по дело С – 549/11. В мотивната част на посоченото съдебно решение, съобразно критериите, посочени в т. 44 и т. 45, действително получената насрещна престация за доставката на строителната услуга е измерима със стойността на разходите, които доставчикът на строителната услуга ще изразходва за построяване на обектите, които ще се предоставят на учредителите на правото на строеж, във вида, в който те са договорени в нотариалния акт. Т.е., субективната стойност на правото на строеж е фактическата себестойност на обектите, които ще се изградят и предоставят от строителя на учредителите на ограниченото вещно право. Тази фактическа себестойност на строителната услуга, макар и да не е окончателно определена при подписването на нотариалната сделка, е определяема“.

В този смисъл, дължимият ДДС върху данъчната основа в размер на 1 399 937,18 лв. възлиза на 279 987,44 лв. При приспадане на начисления от жалбоподателя по издадена от него фактури, включително такива през 2008 г. и 2009 г.  в размер на 23 811,48 лв. остава дължима разлика за довнасяне в размер на 256 175,96 лв., ведно с прилежащата лихва. Обжалваният ревизионен акт е незаконосъобразен по отношение на разликата над посочената сума до пълния определен при ревизията размер на ДДС за довнасяне от 274 636,25 лв., ведно с прилежащата лихва.

При посочения изход на спора и предвид своевременно направените искания, на страните по делото се дължат направените от тях разноски, съобразно уважената и отхвърлена част на жалбата.

За жалбоподателя същите се констатираха в общ размер на 700 лв. (50лв. ДТ + 300 лв. депозит за СОЕ + 350 лв. за ССчЕ), тъй като в пълномощното на л. 1356 по делото не е посочен размер на адвокатски хонорар. Съобразно уважената част от жалбата на жалбоподателя следва да бъде присъдена сумата в размер на 25,73 лв. (двадесет и пет лева и седемдесет и три стотинки).

На ответника по делото следва да бъде присъдена сумата в размер на 15 201,38 лв. (петнадесет хиляди двеста и един лев и тридесет и осем стотинки), представляваща равностойността на осъществената юрисконсултска защита, съобразно уважената част на жалбата и сумата в размер на 200 лв. (двеста лева), представляващ депозит за съдебно оценъчна експертиза.

Мотивиран от гореизложеното, и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК съдът,

                                     Р    Е    Ш    И   :

 

ИЗМЕНЯ РА № 161001485/01.09.2010 г., издаден от С.М. – главен инспектор по приходите в ТД на НАП – гр. Пловдив, потвърден с Решение № 820/11.11.2010 г. на Директора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” – гр. Пловдив, с който на “РАДАНИ” ООД, ЕИК по БУЛСТАТ: ***,  със седалище и адрес на управление в гр. *** са определени данъчни задължения по ЗДДС за довнасяне в общ размер на 384 749,44 лв., ведно с прилежащи лихви в общ размер на 201 915,38 лв. и на допълнително определен корпоративен данък за 2005 г. в размер на 52 393,10 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 30 799 лв., за 2006 г. в размер на 36 264,27 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 16 540,25 лв. и за 2007 г. в размер на 32 833,41 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 10 222,24 лв., В ЧАСТТА МУ на задълженията по ЗДДС за довнасяне, КАТО НАМАЛЯВА същите от 384 749,44 лв. на 366 289,15 лв., ведно с прилежащите лихви от 201 915,38 лв. на 192 227,44 лв.

ОТХВЪРЛЯ жалбата в ОСТАНАЛАТА ЧАСТ.

ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП да заплати на “РАДАНИ” ООД, ЕИК по БУЛСТАТ: ***,  със седалище и адрес на управление в гр. ***, представлявано от управителя Р.В., сумата в размер на 25,73 лв. (двадесет и пет лева и седемдесет и три стотинки), представляваща равностойност на направените по делото разноски, съобразно уважената част от жалбата.

ОСЪЖДА  “РАДАНИ” ООД, ЕИК по БУЛСТАТ ***,  със седалище и адрес на управление в гр. ***, представлявано от управителя Р.В. да заплати на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – Пловдив при ЦУ на НАП сумата в общ размер на  15401,38 лв. (петнадесет хиляди четиристотин и един лев и тридесет и осем стотинки), съобразно отхвърлената част от жалбата.

Решението подлежи на обжалване пред ВАС на РБ в 14-дневен срок от получаване на съобщението за изготвянето му с препис за страните.

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: