РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ПЛОВДИВ

 

 

 

 

 

 

Р Е Ш Е Н И Е

 

 

44

гр. Пловдив, 9 януари 2013 год.

 

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

 

ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, ІІ отделение, ХVІІ състав, в публично заседание на девети октомври през две хиляди и дванадесетата година в състав:

 

ПРЕДСЕДАТЕЛ:    ТАТЯНА ПЕТРОВА

 

при секретаря Б.К., като разгледа докладваното от председателя ТАТЯНА ПЕТРОВА административно дело № 2816 по описа за 2011 год. на Пловдивския административен съд, за да се произнесе взе предвид следното:

 

І. За характера на производството, жалбата и становищата на страните :

1. Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.

2. Образувано е по жалба на К.С.М., в качеството му на едноличен търговец с фирма “Констанс – К.М.”, ЕИК по БУЛСТАТ ***, със седалище и адрес на управление, ***, против Ревизионен акт /РА/ № 241102365/14.07.2011 г., издаден от Й.Ж.Т. – главен инспектор по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение № 931/04.10.2011 г. на Директора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, относно определени данъчни задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ /отм./ за 2005 г. в размер на 3317.89 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 2195.19 лв., както и относно отказано право на данъчен кредит в размер на 2500 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 637.99 лв., по фактура № 53/25.02.2009 г., издадена от “Инвест – ВГ” ЕООД, гр. София.

В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на административния акт и се иска неговата отмяна от съда. По отношение на отказаното право на данъчен кредит се сочи, че извършеното плащане е авансово по сключен договор с доставчика, поради което обстоятелствата, дали последният разполага или не с необходимата материална, техническа и кадрова обезпеченост, са правно ирелевантни. Спрямо определената данъчна основа за облагане с пряк данък за 2005 г., възраженията на жалбоподателя са насочени по отношение на непризнатите парични суми в размер на 110 000 лв. – получен заем от Л.Р.Г. и в размер на 7 000 лв., получен кредит от “Банка ДСК” ЕАД, Пловдив.

3. Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” - Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, е на становище, че жалбата е неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена. Претендира се присъждане на съответното юрисконсултско възнаграждение.

ІІ. За допустимостта :

4. Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред горестоящия в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил. Така постановеният, от Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив, резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.

 ІІІ. За фактите :

5. Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № 1004162/01.11.2010 г., е сложено начало на ревизията на жалбоподателя с обхват данъчни задължения по ЗДДФЛ, за периода от 01.01.2007 г. до 31.12.2009 г. и данъчни задължения по ЗДДС за периода 01.01.2007г. до 30.09.2010 г., като е определен краен срок за приключването й до три месеца считано от връчване на настоящата заповед (същата е връчена на 15.11.2010 г.). Последвало е издаването на ЗВР № 1100388/21.01.2011 г., № 1100812/15.02.2011 г., с които срокът е продължен до 15.04.2011 г. Съответно със ЗВР № 1100889/21.02.2011 г., периодът за определяне на задълженията по ЗДДФЛ е променен на 01.01.2005 г. до 31.12.2009 г. Със ЗВР № 1101885/15.04.2011 г. и № 1102365/16.05.2011 г., крайният срок за извършване на ревизията е определен до 15.06.2011 г.

Посочените заповеди са издадени от Н.Ж.К. – Началник сектор “Ревизии”, Дирекция “Контрол” при ТД на НАП гр. Пловдив.

6. В хода на производството, на основание чл. 117 от ДОПК е издаден Ревизионен доклад /РД/ № 1101885 от 23.06.2011 г. Впоследствие на основание чл. 119, ал. 3, т. 1 от ДОПК е издаден и оспореният РА.

7. Този резултат е обжалван от М., като с Решение № 931 от 04.10.2011 г., Директорът на Дирекция „ОУИ” гр. Пловдив при ЦУ на НАП потвърждава процесия ревизионен акт.

8. Всички цитирани актове са издадени от надлежно упълномощени органи по приходите, видно от приложените по делото упълномощителни заповеди – Заповед № РД-09-1/04.01.2010 г. и Заповед № РД-09-139/17.02.2010 г. издадени на основание чл. 11, ал. 3 във връзка с чл. 11, ал. 1 от ЗНАП от Директора на ТД на НАП гр. Пловдив и Заповед за определяне на компетентен орган № К 1102365/27.06.2011 г. издадена от Н.Ж.К. – Началник сектор “Ревизии” Дирекция “Контрол” при ТД на НАП гр. Пловдив.

9. В хода на процесната ревизия, по отношение на жалбоподателя е извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства за която е съставен Протокол № 1029369/29.11.2010 г. От приложенията към него е видно, че органите по приходите са приели за установено, че за 2004 г., разходите извършени от М., надвишават приходите със сумата от 11233.36лв., както и че за м. Януари 2005 г. и м. Февруари 2005 г., разходите на същият, надвишават приходите, съответно със сумите от 6274.54лв. и 227.05лв. Поради тази причина, както се посочи, със ЗВР № 1100889/21.02.2011 г., периодът за определяне на задълженията по ЗОДФЛ /ом./ и ЗДДФЛ е променен на 01.01.2005 г. до 31.12.2009 г.

Въз основа на тези констатации е направен извод, че в случая са налице обстоятелствата по чл. 122, ал.1, т.2 от ДОПК – наличие на данни за укрити приходи или доходи, като с Уведомление № 4535/28.04.2011 г., по реда на чл. 124, ал.1 от ДОПК, на жалбоподателя е указано, че данъчните му задължения за ревизираните периоди, ще бъдат определени по особения ред установен в чл. 122, ал.2 от ДОПК.

10. След извършване на необходимите проверки, събиране на писмени доказателства чрез връчени искания за представяне на доказателства и писмени обяснения във връзка с относимите за жалбоподателя обстоятелства по чл. 122, ал. 2 ДОПК и анализ на тези обстоятелства, е прието за установено следното:

При определяне на началното салдо към 01.01.2005 г., ревизиращите органи са отказали да зачетат като получени от М., сумите от 60 000 0лв. и 50 000 лв. по договори за заем на парични средства сключени с Л.Р.Г., съответно на 09.10.2001 г. и 06.06.2002 г. Като основание за отказа е посочено, че при извършена насрещна проверка /Протокол № 24-02-1100388/24.03.2011 г./, Г. не е открит на постоянния адрес и по местоживеене, както и че М. не е декларирал тези суми в ГДД вх. №1600И0033062 от 30.04.2010 г. Поради това е прието, че жалбоподателят “...не е доказал действително дадените суми на заем нито произхода им......За получените парични суми не се предоставиха извлечения от банкови сметки или разписки при получаването, т.е. няма доказателства, че тези суми са предоставени...”.

Не е зачетена като налична към 01.01.2005 г. сумата от 7 000 лв., представляваща усвоен от М. кредит за текущо потребление по Договор от 08.08.2003 г., сключен с “БАНКА ДСК” АД /л. 2013/. Посоченото в ревизионния акт основание е - “...М. декларира, че усвоеният кредит от Банка “ДСК” ЕАД – Пловдив в размер на 7000.00 лв. е използван за подпомагане дейността на ЕТ “Констанс – К.М....”.

Следва обаче, да се констатира, че при формиране на основата за облагане за 2005 г., направените от М. вноски за погасяване кредита /извлечение от сметка – л. 2015/ са отчетени като разход, а съответно получената като банков кредит сума от 7000 лв., не е приета като приход с който са извършени част от вноските в касата на търговското предприятие за същата 2005 г., въпреки че декларацията на М. /л. 2012/, явно е приета за истинна.

11. Като краен резултат е прието за установено, че през отчетната 2005 г., при начално салдо от 0.00 лв., жалбоподателят е имал следните приходи и разходи:

 

2005 г.

приходи

разходи

салдо за месеца

януари

 

 

 

Разходи за осигуровки

 

83,60

 

Разходи за живот

 

163,25

 

Вноска кредит ”ДСК” ЕАД

 

180,00

 

Внесени в касата на ЕТ “Констанс” на 15.01.2005 – 3000.00 евро

 

5867,49

- 6294,34

февруари

 

 

 

Разходи за осигуровки

 

83,60

 

Разходи за живот

 

163,25

-246,85

март

 

 

 

Внесени в касата на ЕТ “Констанс” на 01.03.2005 г. – 4500.00 евро

 

8801,24

 

Вноска кредит ”ДСК” ЕАД 10.03.2005

 

170,00

- 8971,24

Салдо за периода 01.01 – 10.03.2005

 

 

- 15512,43

Разходи за живот

 

163,25

 

Разходи за осигуровки

 

83,60

 

Вноска кредит ”ДСК” ЕАД 28.03.2005

 

149,00

 

Получен заем от П.Ч. на  14.03.2005 – 60 000евро

117349,80

 

116953,95

април

 

 

 

Разходи за осигуровки

 

83,60

 

Разходи за живот

 

163,25

 

Вноска кредит ”ДСК” ЕАД

 

167,00

116540,10

май

 

 

 

Разходи за осигуровки

 

83,60

                    

Разходи за живот

 

163,25

 

Вноска кредит ”ДСК” ЕАД

 

166,00

 

Внесени в касата на ЕТ “Констанс” на 01.05.2005 г. – 1500.00 евро

 

2933,75

 

Получен заем от П.Ч. на  07.05.2005 – 10 000евро

19558,30

 

135685,55

юни

 

 

 

Разходи за осигуровки

 

83,60

                    

Разходи за живот

 

163,25

 

Вноска кредит ”ДСК” ЕАД

 

167,00

 

Внесени в касата на ЕТ “Констанс” на 01.06.2005 г. – 18500.00 евро

 

36182,86

99088,84

юли

 

 

 

Разходи за осигуровки

 

83,60

 

Разходи за живот

 

163,25

98841,99

август

 

 

 

Разходи за осигуровки

 

83,60

 

Разходи за живот

 

163,25

 

Вноска кредит ”ДСК” ЕАД

 

170,00

 

Вноска кредит ”ДСК” ЕАД

 

162,28

 

Получен заем от П.Ч. на  17.08.2005 – 7 600щ.д.

12088,71

 

110351,57

септември

 

 

 

Разходи за осигуровки

 

83,60

 

Разходи за живот

 

163,25

 

Продажба недвижим имот

13690,81

 

123795,53

октомври

 

 

 

Разходи за осигуровки

 

83,60

 

Разходи за живот

 

163,25

 

Вноска кредит ”ДСК” ЕАД

 

167,00

123381,68

ноември

 

 

 

Разходи за осигуровки

 

83,60

 

Разходи за живот

 

163,25

 

Вноска кредит ”ДСК” ЕАД

 

334,00

122800,83

декември

 

 

 

Разходи за осигуровки

 

83,60

 

Разходи за живот

 

163,25

 

Внесени в касата на ЕТ “Констанс” на 01.12.2005 г. – 2955.83 евро

 

5781,10

116772,88

Салдо в края на 2005г.

 

 

116772,88

 

При това положение, за ревизираната 2005 г. е формирана данъчна основа в размер на 16 074.53 лв., включваща сумата от 562.10 лв., представляваща доход от дейност като едноличен търговец, съобразно подадената ГДД и сумата от 15512.43 лв., квалифицирана като недеклариран (необложен) доход. Спрямо така определената основа за облагане е приложена данъчната ставка, предвидена в действащата към момента редакция на чл. 35 от ЗОДФЛ /отм./.

12. В хода на съдебното производство бе изслушана съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), приета без заявени резерви от страните. Вещото лице М., в два варианта и изчислило данъчната основа за облагане с пряк данък за 2005 г., съответно евентуалния размер на данъка и дължимите лихви.

При първия вариант, вещото лице е пресметнало паричния поток за ревизирания период, като е взело предвид сумата от 7000 лв. банков кредит, като налична към 01.01.2005 г. и при това начално салдо е съобразило всички други приходи и разходи, така както те са приети за установени от ревизиращите органи (подробно описани в предходния пункт на решението).

При този подход, резултата който е констатиран от експерта е че към 10.03.2005 г. се формира данъчна основа в размер на 9074,53 лв.(562,10 лв. доход от дейност като едноличен търговец и 8512,43 лв. недеклариран, необложен доход). При това положение, дължимият данък е изчислен в размер на 1637.89 лв., а лихвите за просрочие съответно в размер на 1083,65 лв.

При втория вариант, паричният поток е пресметнат, като за начално салдо за периода е взета сумата от 110 000 лв. (средства получени в заем от Л. Г.) и съответно са съобразени всички други приходи и разходи, така както те са приети за установени от ревизиращите органи. При този подход, не се констатира наличието на недеклариран и необложен доход и съответно не възникват задължения за заплащане на пряк данък.

Вещото лице е констатирало, че паричните суми по договорите за заем в размер на 50 000 лв. и 60 000 лв. не са намерили отражение в счетоводството на едноличния търговец.

По проверените приходни касови ордери, вещото лице е констатирало, че във валутната каса на едноличния търговец, съответно на 15.01.2005 г.; 01.03.2005 г.; 01.05.2005 г.; 01.06.2005 г. и 01.12.2005 г. са внесени общо 28 500 евро или в левова равностойност – 55741,17 лв. Също по приходни касови ордери е констатирано, че през 2006 г., във валутната каса на едноличния търговец са внесени суми в евро и щатски долари на обща стойност 127523,44 лв.

Посочените суми са осчетоводени по сметка 159 “Други заеми и дългове” и са отразени в балансите съответно към 31.12.2005 г. и 31.12 2006 г.

Хронологията на счетоводните операции, приходните касови ордери и годишните финансови отчети на едноличния търговец за 2005 г. и 2006 г., на които са основани констатациите на вещото лице са приобщени към доказателствата по делото.

13. В с.з. проведено на 20.07.2012 г. като свидетел е разпитан Л.Р.Г. – Същият заявява, че познава К.М. и са в много близки отношения с него. Приятели са от 1996-1997 г. Свидетелят твърди, че през 2001 г. е дал 60 000 лв., а през 2002 г. е дал 50 000 лв. на М.. Сключили са договори за тези суми, но не са съставили разписки. Г. сочи, че парите не са му върнати, но счита паричните им отношения за чисти и уредени, доколкото той се възползва от други услуги, които М. му оказва и които компенсират услугата, която той е направил, предоставяйки на жалбоподателя в заем паричните суми. Заявява, че от 1998 г. до 2005 г. е живял и работил в ОАЕ, като предоставени в заем парични средства са негови лични спестявания от работата му. Парите са предоставени “...на куп...”, в брой.

Представена и приета по делото е декларация /л. 2571 и сл./ от Я.С. – Генерален координатор на UAEJJ, в която се заявява, че за периода от 01.01.1999 г. до 30.03.2005 г., Л.Р.Г. е работил като управител на отдела за бойни изкуства, към федерацията по борба, джудо и джиу-джицу на Обединените Арабски Емирства. Към момента, отделът се обозначава с UAEJJ, като Г. е възобновил дейността си като негов технически директор от 01.11.2011 г. Декларира се, че за периода 1999 г. – 2005 г., Г. е получавал месечна заплата от 4000 щатски долара, както и бонуси в много случаи, като пътувания за лагери с отбора извън ОАЕ, организиране на турнири в Абу Даби, както и бонуси за участие в състезания и представяне на отбора на Абу Даби в турнири.

14. По административната преписка и съответно по делото / л. 1987 и сл./ са приобщени:

Договор за паричен заем от 09.10.2001 г., сключен между Г., като заемодател и М., като заемател за сумата от 60 000 лв. и Договор за паричен заем от 06.06.2002 г. за сумата от 50 000 лв. Уговорено в тях е, че паричните суми ще бъдат предадени в брой в деня на сключване на всеки от договорите. Постигнато е съглашение, заетите суми да се върнат на 09.10.2000 г. по първия договор и на 06.06.2009 г. по втория. Към всеки от договорите е сключен анекс, с който падежа на задължението за връщане на сумите е продължен с три години. Приложени са също така Записи на заповеди от 09.10.2001 г. за сумата от 60 000 лв. и от 06.06.2002 г. за сумата от 50 000 лв. с издател М. и ремитент Г..

15. В хода на ревизионното производство е установено, че жалбоподателят е декларирал с право на пълен данъчен кредит фактура № 53 от 25.02.2009 г. /л. 592/, на стойност 12 500 лв. и ДДС в размер на 2 500 лв. Предмет на доставката е “...заплащане по договор от 03.02.2009 г.”. Издател на фактурата е “Инвест – ВГ” ЕООД, гр. София, ул. “У. Гладстон” № 48. Заплащането по фактурата е осъществено в брой, за което е издаден и съответно приобщен по преписката фискален бон от ЕКАФП  с № ОТ 202511 и ФП 03392011.

По отношение на доставчика е предприета насрещна проверка, резултатите от която са отразени в Протокол № 24-02-10002444162 от 31.01.2011 г.  Установено е, че търговското дружество е регистрирано по реда на ЗДДС на 20.07.2000 г. и съответно дерегистрирано на 18.09.2009 г. С оглед връчване на Искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/, са предприети посещения на декларирания адрес – гр. София, ул. “Опълченска”, № 112 А, ет. 8, офис 10. Представител на дружеството не е открит. Предприети са процедури по връчване на книжа по реда на чл. 32 от ДОПК. В указания от администрацията срок, задълженото лице не се е отзовало и съответно не са представени исканите документи и обяснения свързани с процесната сделка.

В хода на ревизионното производство от страна на жалбоподателя са представени: заверено копие от оригинала на данъчна фактура № 53 от 25.02.2009 г., фискален бон за извършено плащане в брой и Договор за доставка и монтаж на метална конструкция тип “Ригел” от 03.02.3009 г., сключен между ЕТ “Констанс – К.М.”, като възложител и “Инвест – ВГ”, ЕООД, като изпълнител.

Предмет на договора е доставка и монтаж на метална конструкция тип “Ригел” с конкретно дефинирани параметри. Цената на доставката е определена в размер на 25 000 лв. Уговорено е, че плащането може да бъде извършено по банков път или в брой. Постигнато е съглашение, че 50% от цената на поръчката, т.е. 12 500 лв. (без ДДС), трябва да бъде заплатена тридесет дни след сключване на договора, а остатъка в срок от пет дни от монтиране на конструкцията. Търговското дружество се е задължило да изпълни доставката в срок до 30.12.2009 г.

ІV. За правото :

16. По отношение на определените с оспорения ревизионен акт задължения за заплащане на пряк данък, съвкупната преценка на приобщените по делото доказателства, налага да се приеме, че констатациите на органите на проходна администрация не са основани на конкретно установени факти и обстоятелства, а направените въз основа на тях правни изводи, не са съответни на материалния закон. Действително, следва да се констатира, че в хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на процесуалния закон. Оспореният административен акт е постановен от надлежно снабден с правомощията за това материално компетентен административен орган. Властническото волеизявление е облечено в изискваната от закона форма. Това обаче, не е в състояние да санира неточните фактически констатации и направените въз основа на тях неправилни изводи относно приложението на материалния закон. В следващото изложение, ще бъдат конкретизирани съображенията за тези изводи.

17. С оглед разрешаването на този административноправен спор, необходимо тук на първо място е да се съобрази, кои факти и обстоятелства, всяка от страните следваше да установи в процеса. В тази насока, трябва да се направи още следното уточнение:

Доказателствената тежест в съдебния административен процес не е равнозначна на задължение да се представят доказателства. Принципите на обективната истина и служебното начало в съдебния административен процес, налагат съдът да основе констатациите си за всеки факт върху наличните доказателства, без да има значение дали те са представени от страната, която носи доказателствената тежест относно този факт, от противната страна по административния спор, или пък са издирени служебно от съда. При това положение, въпросът за доказателствената тежест се свежда до последиците от недоказването. Доказателствената тежест се състои в правото и задължението на съда да обяви за ненастъпила тази правна последица, чийто юридически факт не е доказан. Това разбиране произтича от законно установеното задължение за съда да реши делото по същество, като отмени изцяло или частично ревизионния акт, като го измени в обжалваната част или отхвърли жалбата – чл. 160, ал. 1 от ДОПК, независимо от тава, дали в съдебното производство страните са ангажирали някакви доказателства или не. Изпълнението на това задължение от страна на съда, означава при недоказване, да се приеме, че недоказаното не е осъществено. А щом юридическият факт не е осъществен, не могат да настъпят последиците, които съответната материалноправна норма свързва с неговото проявление.

18. На следващо място, без съмнение в случая следва да се съобрази и правилото възведено в чл. 124, ал. 2 ДОПК, съобразно което в производството по обжалване на ревизионен акт издаден в хода на извършена ревизия по реда на чл. 122 от същия кодекс, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено от събраните доказателства. Въпросното правило ясно и точно указва, кому лежи доказателствената тежест относно релевантните факти, при спор относно законосъобразността на ревизионен акт издаден в производство реда на чл. 122 от ДОПК, като придава отнапред материална доказателствена сила на съдържащите се в същия констатации.

Как изложеното до тук се съотнася с конкретиката на настоящия казус?

19. За отчетната 2005 г., органите на приходната администрация са установили превишение на разходите над приходите на жалбоподателя, като този резултат е постигнат чрез разделяне на посочената година на едномесечни данъчни периоди. Констатациите в тази насока се представиха в табличен вид в пункт 11 от настоящото решение.

Именно въз основа на направения по горепосочения начин анализ на паричния поток, ревизиращите органи са направили извода, че през периода 01.01 – 10.03.2005 г., със сума в размер на 15512,43 лв., разходите на жалбоподателя превишават доказаните приходи.

20. Нито в оспорения РА, нито в РД, нито в Решението на Директора на Дирекция “ОУИ” Пловдив, са изложение някакви фактически или правни основание за избрания подход на облагане от страна на приходна администрация, изразяващ се във формиране на данъчна основа, съответно начисляване на данък по чл. 35 ЗОДФЛ/отм./ въз основа на приходи и разходи реализирани само за част от месеците през една данъчна година.

В тази насока следва да се посочи, че съгласно чл. 3 от ЗОДФЛ /отм./, облагаем е общият годишен доход, а съгласно чл. 35 от същия закон, сумата на данъка за данъчната година се определя на базата на годишната данъчна основа. Съгласно чл. 122, ал. 1 от ДОПК, органът по приходите прилага определения в съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа. След като в чл. 35 от ЗОДФЛ /отм./ данъкът се определя за съответната година в посочения в този текст размер на базата на годишната данъчна основа, незаконосъобразно с този размер на данъка е обложена не годишната данъчна основа, а тази определена само за периодите 01.01 – 10.03.2005 г. (В този смисъл  Решение № 7190 от 1.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 1281/2010 г., I о., Решение № 1380 от 26.01.2012 г. на ВАС по адм. д. № 5896/2011 г., I о.).

Това съответно е довело до незаконосъобразно определяне на задължение за данък по чл. 35 ЗОДФЛ /отм./ на жалбоподателя за 2005 г. Достатъчно в тази насока е да се отбележи, че приходите и разходите за 2005 г., така както са констатирани от самите органи по приходите в годишен аспект, не налагат нито извършване на ревизия при особени случаи по реда на чл. 122 ДОПК, нито определяне на данък по чл. 35 ЗОДФЛ /отм./, различен от декларирания и внесен от жалбоподателя за посочената година.

21. Очевидно при това положение е, че изводът на приходната администрация, че през 2005 г., ревизираното лице е разходвало парични средства, които превишават получените парични приходи с 15512,43 лв. е фактически и правно необоснован, след като административният орган сам е констатирал, че крайното салдо към 31.12.2005 г. е положителна величина и възлиза на сумата от 116772,88 лв.. Впрочем в тази насока е необходимо да се отбележи, че според чл. 110, ал. 2 от ДОПК, ревизията е съвкупност от действия на органите по приходите, насочени към установяване на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски, т.е. това в никакъв случай не е производство, в което единствената цел на органите на приходна администрация е да намерят някакъв формален повод, предположение или неправилно тълкуването на отделни правни норми, за да вменят на всяка цена задължения на ревизирания данъчен субект. В конкретния казус е сторено именно това. Очевидно подходът на приходната администрация изключва съвкупната преценка на всички събрани в хода на ревизионното производство доказателства. Ако такава преценка бе направена, несъмнено органите по приходите биха стигнали до същите фактически и правни извод, а именно че приходите и разходите за 2005 г., така както са констатирани от самите органи по приходите в годишен аспект, не налагат нито извършване на ревизия при особени случаи по реда на чл. 122 ДОПК, нито определяне на допълнителен данък по чл. 35 ЗОДФЛ /отм./, различен от декларирания и внесен от жалбоподателя за посочената година. Впрочем донякъде ревизиращият екип е стигнал точно до тези изводи и като не е могъл да обоснове констатациите си в годишен аспект е разделил данъчната година на множество отделни периоди. Изложените до тук съображения, налагат да се приеме, че в процесното ревизионно производство, органите по приходите не са изпълнили задълженията си за обективно /чл. 3 от ДОПК/; служебно /чл. 5 от ДОПК/ и добросъвестно /чл. 6, ал. 1 от ДОПК/ установяване на фактите и обстоятелствата, които са от значение за установяване на задълженията на задълженото лице към бюджета.

22. Все в тази насока е необходимо за пълнота на изложението да се добави, че при формиране на основата за облагане за 2005 г., направените от М. вноски за погасяване на кредита от 7000 лв., предоставен от “БАНКА ДСК” АД, са отчетени като разход, а съответно без да се излагат каквито и да е конкретни факти, обстоятелства и съображения, въпросната сума от 7000 лв., не е приета като приход, с който са извършени част от вноските в касата на търговското предприятие за същата 2005 г. и то при очевидно несъмнено установения произход на тази парична сума.

23. Като фактически и правно необоснован, следва да бъде приет отказа на ревизиращите органи, да зачетат като приход на М., сумите от 50 000 лв. и 60 000 лв., получени от него по договори за заем, сключени с Л.Р.Г..

Данните, съдържащи се в представените по делото доказателства: договори за паричен заем; анекси към тях; записи на заповед; показания, депозирани от свидетеля Г.; удостоверителна декларация на Генералния координатор на UAEJJ относно работата и доходите на същия в чужбина, са напълно безпротиворечиви и достатъчни, за да се направи несъмнен извод, че посочените парични суми са предоставени в заем от Г. на М.. Обстоятелствата, че не са съставени писмени разписки за фактическо предаване на паричните суми от заемодателя на заемополучателя, и че М. не е декларирал получените заеми в ГДД за 2009 г., сами по себе си не налага противен извод.

Писмената разписка за фактическото предаване на паричната сума, предмет на договор за заем не е нито форма за доказване, нито пък форма за действителност на договора. Изричното изявление на Г., направено в качеството му на свидетел, в открито съдебно заседание, под страх от наказателна отговорност за лъжесвидетелстване е достатъчно, да се приеме, че той като заемодател по процесните договори реално е предал на М. двете процесни парични суми.

В случая за жалбоподателя, не съществува задължение да заяви заетите средства в ГДД за 2009 г., доколкото момента на получаване на процесните парични суми, далеч предхожда във времето, петте години предвидени в хипотезата на чл. 50, ал. 1, т. 5, б. ”г” от ЗДДФЛ. Обстоятелството, че клаузите по договорите за заем от 2001 г. и 2002 г., установяващи срока за погасяване на паричното задължение, са предоговорени с допълнителни анекси през 2009 г., не означава, че за М. е възникнало задължение за тяхното деклариране в ГДД, както явно считат органите по приходите. Цитираният нормативен текст, релевира като факт, определящ задължението за деклариране, момента на получаване на заема, а не момента на съставянето на писмения договор или момента на предоговарянето на някои клаузи по него. 

24. Крайният извод е, че в тази част оспореният ревизионен акт е незаконосъобразен и ще следва да бъде отменен.

25. В останалата оспорена част, процесният ревизионен акт има за предмет декларираното от жалбоподателя за отчетен период м. февруари 2009 г. право на данъчен кредит в размер на 2 500 лв. по фактура № 53 от 25.02.2009г.

Отказът да бъде то зачетено, при обстоятелствата изложени в пункт 15 от решението е обоснован от приходна администрация с извода, че след като задълженото лице – доставчик не се е отзовало и не е представило искани от него писмени документи, то това има за пряка последица, констатация за липса на материална и техническа обезпеченост за извършване на доставката и съответно е основание да се направи извод, че такава не е осъществена.

В тази насока, преди всичко следва да се отбележи, че в действащата нормативна уредба, няма установена презумпция, която да налага от факта на неизпълнение на задължението за представяне на документи и обяснения от доставчик по сделка да се направи извод, че доставката, за която се отнасят не е позитивно проявен юридически факт. Такава възможност не разкрива и разпоредбата на чл. 56, ал. 2 ДОПК, доколкото тя се отнася за неизпълнение на задължение за представяне на документи и обяснения от ревизираното, респективно проверяването лице, а не от техните преки или предходни доставчици.

На следващо място, органът по приходите нито е съобразил, нито е изложил някакви съображения за това, че в случая, основание за извършеното плащане и съответно за издаване на данъчна фактура е изпълнение на поето задължение за заплащане на аванс и то от възложител по конкретния договор. Фактическото осъществяване на това задължение, явно не изисква, някакъв особен материален или технически ресурс нито у получателя, нито у доставчика по сделката.

26. Не може да бъде споделен също така извода на ревизиращите органи, че след като фискалният бон относно процесната доставка е издаден от устройство регистрирано на субект различен от „Инвест – ВГ”, ЕООД, то несъмненият извод е, че плащане в брой на авансовата сума въобще не е извършвано.

Приобщеният по делото фискален бон /л. 592/, съдържа всички индивидуализиращи белези именно на доставчика “Инвест – ВГ” ЕООД, поради което по никакъв начин не може да се направи извод, че едноличният търговец М. е знаел или би трябвало да знае, че фискалният бон е издаден в нарушение на изискванията на Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства и съответно да откаже плащането.

В случая е без значение и обстоятелството, дали доставчикът “Инвест – ВГ” ЕООД е осъществило престацията, за която се е задължило по процесния договор - доставка и монтаж на метална конструкция тип “Ригел”, в установения по договора срок за това. Това е така, защото предмет на текущия правен спор е данъчното събитие, имащо за съдържание, осъществената от едноличния търговец М. престация по поето задължение за авансово плащане спрямо “Инвест – ВГ” ЕООД, а не поетото от последно посоченото търговско дружество задължение за доставка и монтаж, спрямо едноличния търговец. Дали и кога дружеството ще осъществи договорно поетото задължение е въпрос на изпълнение или неизпълнение от негова страна на уговореното по процесното търговско съглашение.

27. Все в тази насока е необходимо да се съобрази Решение на Съда (трети състав) от 21 юни 2012 година по съединени дела C-80/11 и C-142/11 (Mahagében kft срещу Nemzeti Adóés Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (C-80/11), и Péter Dávid срещу Nemzeti Adóés Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága (C-142/11)), в диспозитива на което, ясно и точно е постановено : “...1) Член 167, член 168, буква а), член 178, буква а), член 220, точка 1 и член 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае на данъчнозадълженото лице право да приспадне от данъка върху добавената стойност, на който е лице платец, дължимия или платен данък за предоставените му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги или някой от неговите доставчици са извършили нарушения, без да доказва, въз основа на обективни данни, че въпросното данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател на фактурата или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. 2) Член 167, член 168, буква а), член 178, буква а) и член 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател.....”.

Няма причина, даденото разрешение от Съда на Европейския съюз да не бъде съобразено изцяло в конкретния казус, включително с оглед неговия задължителен характер. Като преюдициално заключение на Съда на ЕС, то се ползва със сила на тълкуваното нещо не само по отношение на националния съд, автор на преюдициалното запитване, и евентуално на по-горните инстанции, сезирани по същото дело, но и по отношение на всички други национални юрисдикции в страните – членки.

28. Констатираното по делото редовно и навременно изпълнение на задълженията за отчитане на процесния данък добавена стойност от страна на жалбоподателя, начисляването на размера на данъка като задължение към бюджета от страна на доставчика,  невъзможността на жалбоподателя да осигури изпълнение на задълженията, възложени от ревизиращите органи на прекият му доставчик, а именно да представи исканите от него документи било по обективни, било пък по субективни причини, както и че в казуса не се констатират, каквито и да е данни за наличие на измама или нарушаване на реда за отразяване и разчитане на ДДС с бюджета, за която жалбоподателят да е знаел или да е имало начин да знае, налага да се приеме, че от жалбоподателя не може да се изисква да носи всички последствия от неизпълнението или ненавременното изпълнение на задълженията от доставчика, като бъде отказано правото да приспадне платения ДДС и в резултат на това,  бъде наложено да се заплати сумата за ДДС втори път заедно с лихва. Съдът в случая счита, че фактическият състав, от който, жалбоподателя черпи за себе си спорното право на данъчен кредит е надлежно установен в процеса и не са налице несъмнени данни, които да основат извод за неговото незачитане.

Ето защо съдът намира, че обжалваният в тази част административен акт се явява необоснован и незаконосъобразен, и като такъв ще следва да бъде отменен.

 

Мотивиран от гореизложеното, на основание чл. 160, ал. 1 ДОПК, Пловдивският административен съд, ІІ отделение, ХVІІ състав,

 

 

Р  Е  Ш  И :

 

 

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № 241102365/14.07.2011г., издаден от Й.Ж.Т. – главен инспектор по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение № 931/04.10.2011 г. на Директора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, относно определени спрямо К.С.М., в качеството му на едноличен търговец с фирма “Констанс – К.М.”, ЕИК по БУЛСТАТ ***, със седалище и адрес на управление, ***, данъчни задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ /отм./ за 2005 г. в размер на 3317.89 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 2195.19 лв., както и относно отказано право на данъчен кредит в размер на 2500 лв., ведно с прилежащите лихви  в размер на 637.99 лв., по фактура № 53/25.02.2009 г., издадена от “Инвест – ВГ” ЕООД, гр. София.

 

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в четиринадесет дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.

 

 

 

 

 

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: