Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е

№ 267

Гр. Пловдив, 28.01.2014 година

В ИМЕТО НА НАРОДА

         ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, Х състав, в публично заседание на тринадесети януари две хиляди и четиринадесета година, в следния състав :

                                                        ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЯНКО АНГЕЛОВ

         при секретаря ПОЛИНА ЦВЕТКОВА, като разгледа докладваното от съдия Ангелов административно дело № 2755 по описа за 2012 година и за да се произнесе взе предвид следното:

        

         Жалбоподателят - К.Г.Р., с ЕГН **********, с адрес за кореспонденция: гр. П., ул. ***, е оспорил Ревизионен акт /РА/ № 161106986/21.05.2012 г., издаден от Р. Е. К., на длъжност - главен инспектор по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 956/02.08.2012 г. на директора на дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” гр. Пловдив, понастоящем дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“, с който на жалбоподателя са определени допълнителни данъчни задължения, както следва:

         -   данък по чл.35 от ЗОДФЛ /отм./ за 2005 г. в размер на 100 815.95 лева и лихва за забава в размер на 75 600.84 лева;

-   данък по чл.35 от ЗОДФЛ /отм./ за 2006 г. в размер на 56 926.39 лева и лихва за забава в размер на 35 102.43 лева;

-   данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 77 957.66 лева и лихва за забава 37 157.76 лева;

         -   данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 52 359.70 лева и лихва за забава 17 059.77 лева;

         -   данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 9 050.91 лева и лихва за забава

1 925.57 лева;

         -   данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 6 775.73лева и лихва за забава 742.15 лева;

         Претендира се отмяна изцяло на обжалвания акт поради незаконосъобразност. В жалбата се излагат доводи в насока, на първо място: - с ревизионния акт и доклада към него са направени констатации, че началното салдо на жалбоподателя към 01.01.2005 г. е нула лева. Счита тази стойност за неправилно определена. На второ място, счита, че в РА неправилно са посочени стойностите за пътуванията му в чужбина, основаващи се на наредбата за служебно командироване и специализация в чужбина, тъй като не се касае за служебни пътувания, а за частни такива. На трето място, в РА и РД е налице неправилно определяне на разходите, направени от жалбоподателя през процесните периоди от 2005 г. – 2010 г., като ревизиращият орган неправилно е извършил изчисления при дублиране – за ел. енергия, вода и пр. На четвърто място, в паричните потоци за процесните периоди са включени разходи за строителство, касаещи шест недвижими имота, които жалбоподателят е направил след 2005 г., без да има обосноваване защо именно тази дата е приета. В този смисъл сочи, че това е направено с цел преклудиране възможността на жалбоподателя да направи възражение за изтекла давност.

         В съдебно заседание - жалбоподателят се представлява от адв. Г., който поддържа жалбата, и счита, че стойностите, определените от приходната администрация са доста завишени и дори касаят периоди, които са покрити от погасителна давност. Подробни доводи се излагат в представената писмена защита. Претендират се разноски по делото.

            Ответникът - директор на дирекция “ОДОП” - гр.Пловдив, не изпраща представител и не изразява становище по жалбата.

           В представената писмена защита се излагат подробни доводи за неоснователност на същата. С молба от 13.01.2013 г. вх. № 802, процесуалният представител на ответника претендира разноски по делото, включващи депозит за допълнителна задача по ССЕ и юрисконсултско възнаграждение.

         Окръжна прокуратура – Пловдив, редовно уведомена, не изпраща представител и не изразява становище по основателността на жалбата.

          Жалбата е подадена при наличието на правен интерес, след като е упражнено правото за обжалване на ревизионния акт по административен ред, и в предвидения процесуален срок, при което положение се явява допустима.

          Началото на ревизионното производство е сложено със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № 1104948/27.09.2011 г., изменена със ЗВР № 1106298/25.11.2011 г. и ЗВР № 1106986 от 27.12.2011 г., всички на началник отдел „Ревизии“, дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Пловдив, с обхват задължения за данък по чл.35 от ЗОДФЛ /отм./ за периода 01.01.2005 г. – 31.12.2006 г. и данък по чл.48 от ЗДДФЛ за периода 01.01.2007 г. – 31.12.2010 г., като е определен краен срок за приключване – 28.01.2012 г. Заповедите са надлежно връчени на ревизираното лице.             

         В срока по чл.117 ал.1 ДОПК е съставен и ревизионен доклад от проверяващите органи по приходите № 1106986/29.02.2012 г. /л.70 и сл./. По делото се установява, че въпреки подадената молба за продължаване на срока за депозиране на писмено възражение срещу РД вх. № 9400-3214/04.04.2012 г., на основание чл.117 ал.5 от ДОПК, такова не е постъпило з определения 14-дневен срок.

         Със Заповед № К 1106986/29.02.2012 г. /л.66/ органът, възложил ревизията, определил съгласно чл.119 ал.2 ДОПК компетентния да издаде ревизионния акт орган, а именно един от органите по приходите, съставил ревизионния доклад – главен инспектор по приходите Р. Е. К.. Тук следва да се посочи, че съвместяването на двете качества /съставител на ревизионния доклад и на ревизионния акт/ не влияе върху законосъобразността на оспорвания административен акт.

         Видно от находящата се на лист 4 и сл. от делото Заповед № РД-09-1 от 04.01. 2010 г. е налице компетентност за органа, издал ЗВР и на Заповедта за определяне на компетентен орган.

         Въз основа на РД в срока по чл.119 ал.3 от ДОПК бил съставен процесния  РА с № 161106986/21.05.2012 г., с който на оспорващия били определени следните публични задължения: - данък по чл.35 от ЗОДФЛ /отм./ за 2005 г. в размер на 100 815.95 лева и лихва за забава в размер на 75 600.84 лева; - данък по чл.35 от ЗОДФЛ /отм./ за 2006 г. в размер на 56 926.39 лева и лихва за забава в размер на 35 102.43 лева; - данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 77 957.66 лева и лихва за забава 37 157.76 лева; - данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 52 359.70 лева и лихва за забава 17 059.77 лева; - данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 9 050.91 лева и лихва за забава 1 925.57 лева; - данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 6 775.73лева и лихва за забава 742.15 лева.

В срока по чл.152 ал.1 ДОПК ревизионният акт е обжалван пред директора на дирекция “ОУИ” – Пловдив при ЦУ на НАП, който в срока по чл.155 ал.1 ДОПК постановил и решението си под № 956/02.08.2012 г., с което е потвърдил РА изцяло

         Срещу РА, потвърден изцяло, е подадена жалба, по повод на която е образувано и настоящото съдебно производство.

         Ревизията обхваща задълженията по чл.35 от ЗОДФЛ /отм./ за периода 01.01.2005 г. – 31.12.2006 г. и чл.48 от ЗДДФЛ за периода 01.01.2007 г. – 31.12.2010 г.

         При ревизията К.Г.Р. е определен като местно физическо лице по смисъла на чл.6, ал.1 от ЗОДФЛ (отм.)/чл.4 ал.1 т.1 от ЗДДФЛ, и в качеството си на такова, на основание чл.8 ал.1, чл.13 и чл.14 от ЗОДФЛ (отм.)/чл.3 т.1 от ЗДДФЛ и чл.6 от ЗДДФЛ , е данъчно задължено за доходите, получени от него през отделните данъчни (календарни) години, попадащи в обхвата на ревизията от източници в България и в чужбина. За ревизираните периоди жалбоподателят е женен – съпруга К. И. Р.. На съпругата е извършена ревизия, приключила с издаването на РА № 161106987/21.05.2012 г., резултатите от която са взети предвид при ревизията на жалбоподателя.

         При направени справки в база данни на НАП е установено, че ревизираното лице няма подадени ГДД по чл.41 от ЗОДФЛ (отм.) и по чл.50 от ЗДДФЛ. Жалбоподателят не е декларирал и при ревизията не са установени доказани източници на приходи/доходи. На основание чл.37 ал.3, чл.53 и чл.-56 ал.1 от ДОПК на ревизираното лице са връчени искания за представяне на документи и писмени обяснения.

         При извършване на ревизията, във връзка с определяне на данъчните задължения по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ са предприети действия за събиране на доказателства, имащи отношение към определяне на данъчните задължения за периода на ревизията. В резултат на събраните данни, при ревизията е установено, че като физическо лице, жалбоподателят, през ревизираните периоди, е осъществил покупко-продажба и строителство на недвижими имоти и е извършил множество пътувания в чужбина, предоставил е със съпругата си заем и дарение в особено големи размери, придобил е л.а. „Мерцедес Бенц“, модел S350L. Към ревизионния доклад, неразделна част от РА са приложени събраните при ревизията доказателства и в него са описани подробно изградените недвижими имоти и извършените многобройни задгранични пътувания, както и всички останали извършени от жалбоподателя разходи.  

         В хода на ревизията органите по приходите, по реда на чл.60 от ДОПК са възложили експертиза за оценка на стойността на построените жилищни сгради и са присъединили по реда на ДОПК изготвената експертна оценка на хотелския комплекс. Изготвените експертни оценки на недвижимите имоти са направени по периоди.

         С оглед изследването на ресурсите за извършените разходи за строителство, осъществените пътувания в чужбина, направените разходи за издръжка на живота и покупка на МПС, предоставяне на заеми и дарения, е направена съпоставка на извършените разходи и доказаните приходи за 2005, 2006, 2007, 2008, 2009 и 2010 г. за установяване на наличието на съответствие между тях. Изготвени са таблици по години с входящ и изходящ паричен поток, в които като доходи са посочени: - доходи от продажби на МПС, недвижимо имущество, продажба на старо желязо. В разходната част са включени разходи: - за издръжка на живота по данни от НСИ, плащания по фактури на ЕВН, Глобул, за извършеното строителство и покупки на недвижими имоти, покупка на МПС, дадени заеми и дарения и за пътувания в чужбина. Съпоставка е направена към датата на извършване на разхода или получаване на прихода.

         След преценка на събраните данни, ревизията е извършена по реда на чл.122 от ДОПК, поради наличие на обстоятелства по чл.122, ал.1 т. т.2, 4 и 7 от ДОПК – данните и сведенията, необходими за установяване на основата за облагане с данъци не могат да бъдат получени, тъй като ревизираното лице не е подавало декларации, има данни за укрити доходи, липсва и не е представена счетоводна отчетност, съгласно ЗСч, и документи, необходими за установяване на основата за облагане с данъци липсват или са повредени до степен негодни за ползване и декларираните и получените приходи, доходи, източници а формиране на собствения капитал или безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансово състояние на лицето.

         На основание чл.124 ал.1 от ДОПК до задълженото лице е изготвено уведомление и искане за представяне на декларация относно имуществото, всички източници на доходи, приходи, източници на формиране на собствения капитал, източници на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност и участие в управителни и надзорни органи на юридически лица по образец, на основание чл.124 ал.3 от ДОПК. Същите са връчени на ревизираното лице на 31.10.2011 г. В определения срок и до датата на издаване на ревизионния доклад не са представени никакви документи, писмени обяснения и становище във връзка с връченото уведомление и ИПДПОЗЛ. Не са представени декларации по чл.124 ал.3 от ДОПК за ревизираните данъчни периоди.

         Пристъпено е към определяне на данъчната основа и данъка по ал.2 на чл.122 от ДОПК, като са анализирани относимите обстоятелства от тази алинея. От изготвения паричен поток на жалбоподателя ревизиращият екип е установил, че извършените от лицето разходи превишават получените /доказани/ доходи, както следва:

-          За 2005 г. превишението е в размер на 328 765.16 лв.;

-          За 2006 г. превишението е в размер на 239 551.48 лв.;

-          За 2007 г. превишението е в размер на 327 673.61 лв.;

-          За 2008 г. превишението е в размер на 523 597.02 лв.;

-          За 2009 г. превишението е в размер на 90 509.09 лв.;

-          За 2010 г. превишението е в размер на 67 757.33 лв.

 

Отделно, за ревизираните периоди, в които жалбоподателят е реализирал доходи, които не е декларирал, органите по приходите определят данъчна основа равна на получените приходи. Така определените доходи, са прибавени към основата, определена като превишение на разходите над приходите и е определена годишна данъчна основа за 2005, 2006, 2007, 2008, 2009 и 2010 г. Върху така изчислената годишна данъчна основа са определени задълженията за данък по чл.35 от ЗОДФЛ (отм.) и чл.48 от ЗДДФЛ, предмет на настоящата жалба.

         В хода на ревизията, за произход на паричните средства за покриване на извършените разходи, К.Р. е представил договори за получени заеми от следните физически лица:  

-          Договор за заем от 15.01.2003 г. между Й. Б. Й., ЕГН **********, заемодател, и К. И. Р., заемополучател, за предоставена сума в размер на 300 000.00 лв.;

-          Договор от 05.02.1993 г. между З. И. К., ЕГН **********, и К.Г.Р., за предоставена сума в размер на 2 500 000.00 лв. /неденоминирани/

-          Договор за заем от 05.09.1993 г. между З. И. К., ЕГН **********, заемодател, и К.Г.Р., заемополучател, за предоставена сума в размер 6 000 000.00 лв. /неденоминирани/;

-          Даден заем от З. И. К., заемодател, в размер на 1 000 000.00 лв. /неденоминирани/;

-          Декларация от З. И. К., ЕГН **********, с нотариална заверка от  04.11.2011 г., удостоверяваща, че през 1993 г. и 1994 г. е предоставил паричен заем на лицето К.Г.Р. в размер на 9 500 000.00 лв. /неденоминирани/.

         С цел събиране на допълнителни доказателства и доказване произхода на средствата са изготвени и връчени на заемодателите ИПДПО: - изискани са документи, доказващи произхода на дадените в заем парични средства о възможността на заемодателите за предоставянето им, извлечения от банкови сметки и други документи, в зависимост от произхода на средствата. При извършен анализ на събраните доказателства, органите по приходите са формирали извода, ме заемодателите не са разполагали с гореописаните, като предоставени парични средства, поради което не са имали възможността през тези периоди да ги дадат в заем на жалбоподателя или на съпругата му.

         Изложените по-горе обстоятелства са дали основание на приходната администрация да формира изводи, че за ревизираните периоди са налице хипотезите на чл.122 ал.1 т.2, т.4 и т.7 от ДОПК, поради което и са определили данъчната основа по реда на ал.2 от същия член.

         В рамките на ревизията е извършена подробна и по дати съпоставка между приходи и разходи, обективирана в изготвения баланс на касовата наличност, която обосновава извод за сериозен превес на извършените разходи над декларираните приходи, т.е. че приходите, посочени от лицето не отговарят на имущественото му състояние, и по-специално не позволяват извършването на установените разходи. Във връзка с това, е формиран изводът за несъответствие между декларираните и/или получени приходи и доходи от лицето с имущественото и финансовото му състояние през ревизирания период, или иначе казано наличието на обстоятелствата по чл.122, ал.1 т.7 от ДОПК, което е дало основание на приходната администрация да приложи особения ред за формиране на данъчната основа, предвиден в чл.122 ал.2 от ДОПК за всяка една от ревизираните години, в които е установено превишение на разходите над приходите.

         Органите по приходите не са кредитирали твърденията на жалбоподателя, че са налице получени средства от заеми, тъй като от представените доказателства и резултати от извършените насрещни проверки, не са установени безспорни данни за фактическото предаване на сумите. Отделно от това, не са доказани възможностите за предоставянето на такива големи суми като заем, от страна на заемодателите, и предоставянето на заеми в такива големи размери без клаузи за надлежно връщане или обезпечение, навежда на мисълта, че въпросните документи са съставени в хода на ревизията с цел доказване на средства за извършените разходи. Наред с това, органите на данъчната администрация са посочили, че предмет на едно облигационно правоотношение е конкретно благо, което кредиторът цели да придобие. Интересът на кредитора е неговото отношение към това благо, или иначе казано, всяко облигационно правоотношение е насочено към определен имуществен интерес, и при положение, че липсва какъвто и да е материален интерес, и не е налице каквото и да било действие, предприето от страна на заемодателите, с оглед запазване на интересите им, органите по приходите са приели, че въпросните заеми не обективират действително установени отношения, а са с цел да послужат в хода на ревизионното производство, в полза на жалбоподателя. Според органите по приходите, липсва всякаква правна и житейска логика да се предостави такава сума на заем (в брой) без обезпечение и без съответните лихви. Според приходната администрация, кредитните институции трудно отпускат заеми от този порядък, а на жалбоподателя, физически лица дават в брой без никакви обезпечения и лихви суми от порядъка на 9 500 000.00 лв. и 300 000.00 лв., което е повече от икономически нелогично и необосновано. Не на последно място е отбелязано, че е налице икономически абсурд, тъй като жалбоподателят и съпругата му, без да реализират никакви доходи, вземат заеми от физически лица на изключително голяма стойност, което налага на данъчната администрация да формира извод, че въпросните документи са съставени в хода на ревизията и единствено с цел доказване на средства за извършените разходи.

         За да потвърди РА, решаващият орган е възприел изцяло мотивите на ревизиращия екип, като е посочил още, че на основание чл.124 ал.2 от ДОПК, в производството по обжалване на РА при извършена ревизия по реда на чл.122 от ДОПК, фактическите констатации се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл.122 ал.1 от ДОПК е подкрепено със събраните доказателства. Според решаващия орган, събраните в хода на проверката и ревизията доказателства напълно обосновават хипотезата на чл.122, ал.1, т.1, т.2, т.4 и т.7 от ДОПК, като е посочил, че в този смисъл, в тежест на физическото лице е да проведе пълно насрещно доказване, което да опровергае фактическите констатации на органа по приходите, а в настоящия случай, не са ангажирани доказателства от страна на жалбоподателя, които за допринасят за процеса на пълно насрещно доказване.

         В съдебно заседание на 23.04.2013 г. е изслушана и приета с възражение от страна на ответника съдебно-техническа експертиза. За да изготви заключението вещото лице е използвало материалите, приложени по делото, извършило е оглед на място и се е съобразило със свидетелските показания. Така, за апартамент в гр. П., ул. ***, със застроена площ /ЗП/ – 99 кв.м. е установено, че същият е напълно завършен и се ползва за живеене, като в момента на огледа, на стълбищната клетка са се извършвали бояджийски работи. Какви точно видове СМР и точно в кои години са изпълнявани, като подобрения, вещото лице не може да даде заключение, тъй като покупката на жилището е през 1994 г., сградата (по данъчна декларация) е построена през 1965 г. и е декларирана през 1998 г. Вещото лице е посочило, че по делото не се откриват документи, а от показанията на св. А. се установява, че това е сторено през 2001 г. За да изготви пазарната оценка на извършените разходи, вещото лице е използвало Метод на възстановителната стойност, или иначе казано, това са разходите към датата на оценката за аналогичен нов актив, имащ най-близката еквивалентна полезност до тази на оценявания актив. Посочва се, че ремонтът е извършван по стопански начин, като в табличен вид вещото лице е представило видовете СМР, които към 2001 г. същото е констатирало, че са в размер на 5 200 лв. без ДДС. По отношение пазарната цена на извършените разходи за гараж в гр. П. ул. ***,  е посочено, че няма данни в какъв вид е купен обектът към 2001 г. и вещото лице е изчислило разходи по изпълнение на СМР в гараж към 2005 г. в размер на 500.00 лв. За масивна двуетажна постройка с мансарден етаж в ПИ 213002, 213003 и 213004 в м. Изгорялата воденица, с. К., вещото лице е установило, че двуетажната сграда е разрушена до основи съгласно заповед № ДК-02-ЮЦР-607/ 07.11.2011 г. на ДНСК и за да изготви оценката, експертът е използвал площите, приети от експертизата по акт № Д1-21-4797/ 15.12.2011 г., както и за определяне вида на сградата – конструкция, довършителни работи, инсталация, в резултата на което разходите са установени в размер на 138 000,00 към 2001 г. Разходите по подготовка, проектиране и строителство на едноетажна масивна постройка в м. Изгорялата воденица, с. К. със ЗП от 88 кв.м. към 2001 г. са установени в размер на 21 000,00 лв. При огледа на място вещото лице е установило, че вертикалната планировка в ПИ 213002, 213003 и 213004 в м. “Изгорялата воденица”, с. К., в голяма част е разрушена, като са останали само две бетонови мостчета, оградата изцяло е разрушена, като в този смисъл вещото лице е посочило че разходите по подготовка, проектиране и строителство на вертикалната планировка към 2001 г. е в размер на 12 700 лв. Що се касае до цех за купажиране и бутилиране на високоалкохолни напитки в УПИ VIII- 108, находящ се в с. К., общ. С., ул. ***, вещото лице е установило, че сградата е масивна, монолитна, със стоманобетонова конструкция, тухлена зидария, облицовка с мраморни плочи по фасадата и мазилка, покривът е от дървена конструкция с керемиди. Довършителните работи са: настилки от мраморни плочи и теракота, стени и тавани – латекс, алуминиева дограма, ел. и ВиК инсталации, санитарен възел – теракота и фаянс, като в заключение е посочено че довършването е луксозно. В момента на огледа при изготвяне на  експертизата е установено, че сградата е опожарена, с изпочупени стъкла, изкривени прозорци и врати, опожарени мазилки и настилки, част от сградата към стълбището за втория етаж е разрушена.

         Със Заповед № ДК-19-ЮЦР-27/04.11.2011 г. на ДНСК е установено, че „Цех за купажиране и бутилиране на високоалкохолни напитки“ се ползва за жилищни нужди. Вещото лице е изчислило, че разходите по така установеното преустройство на цеха в жилищна сграда към 2003 г. са в размер на 34 000.00 лв.  За административна делова сграда: – Хотел – ресторант, ул. „***, П., вещото лице е установило, че сградата е придобита с НА № 10, том 34, дело № 10775/11.07.1996 г., в завършен вид, като за същата има Акт за узаконяване (удостоверение на общ. Пловдив), но няма разрешение за ползване. При използвания от вещото лице метод на разходите е установено, че справедливата пазарна стойност на обекта към 1998 г. е в размер на 764 000 хиляди лева /неденоминирани/. Чрез Метода на разходите вещото лице е изчислило и стойността на придобиване на селскостопанска сграда, находяща се в. с. Я., местност ***, обор 11, масив 1 към датата на НА № 140/1995 г. е 128 200 хиляди лв. /неденоминирани/. Стойността на придобитото и монтирано технологично оборудване в имот, находящ се в с. К., общ. С., представляващ „Работилница за ферментация, дестилация и булитиране на алкохолни напитки“, находящ се в УПИ V, кв.96, с. К. към 2003 г., според вещото лице е в размер на 650 000.00 лв.

         Тук следва да се посочи, че в голямата си част, заключението по СТЕ се базира на свидетелските показания по отношение на въпросите кога са придобити, въведени в експлоатация и ремонтирани процесните обекти.          

         В съдебно заседание на 30.09.2013 г. е изслушана и приета без възражения от страните и допълнителна СТЕ, от която се установява, че пазарната цена на извършените разходи по подготовка, проектиране и строителство в УПИ 065028, кв.65 по плана на с. К., общ. С. на дълготрайни активи – сгради: - навеси, складове – подземни и надземни, басейни, котелно, съоръжение за производство на дестилати и спирт от меласа и зърно, КТП „НОВ“ с кабелно захранване 20 KV, кабелно захранване НН от КТП „НОВ“ в УПИ 065028, кв. 65 по плана на с. К., общ. С., е 834 000 лв.

         В същото съдебно заседание вещото лице е доуточнило следното: - След като е налице нормативно изискване за издаване на акт за узаконяване, а такъв липсва за даден обект, то се счита, че има незаконно строителство, поради което ориентировъчно приема за година на завършване, годината на акта за узаконяване. Вещото лице е посочило, че приема скицата–виза за проектиране за дата на строителство, което е крайният етап. По отношение на ел.захранването, вещото лице сочи, че е по-реално да се раздели сумата на двете години – 2004 и 2005 г., които дейности са с едно разрешение за строеж.По отношение на перото – Инвестиционни проекти – узаконяване – разрешението за строеж и подготовка, която се прави за това, изготвянето на проектите и заплащането става в началото на строителството, поради което вещото лице предлага този разход да се отнесе към 2004 г., ако строителството не е незаконно. Сочи също така, че инвестиционното проектиране и плащането се правят в началото, но за единия обект, узаконяването е направено след като е извършено строителството – касае се за стария обект и е към акта за узаконяване през 2005 г.

         В хода на съдебното производство са изслушани и приети без възражения от страните основна и две допълнителни съдебно-счетоводни експертизи. За да изготви заключението на основната ССчЕ вещото лице е използвало всички налични по делото и събрани по преписката писмени документи. След съобразяване постъпилите суми от заем, съгласно обясненията, че с тях са закупени щатски долари и изготвило паричен поток, вещото лице е определило начално салдо на домакинството на жалбоподателя към 01.01.2005 г. в размер на 0.00 лв., като резултатите са показани в Приложение № 1 къз експертизата. След преизчисляване на данъчната основа за облагане за процесните периоди по методиката, избрана от органите по приходите, при формираните парични потоци на лицето К.Г.Р., дължимите данъци и лихви за забава са определени от вещото лице в следния размер: - общо данък за периода 302 349.78 лв. и лихви 166 866.05 лв., или общо в 469 215.83 лв.

         По отношение стойността в размер на 114 115 лв., записана като разход за строителство, вещото лице е посочило, че в материалите по делото не са налице данни, въз основа на които може да се посочи стойността в размер на 114 115 лв. с кой от недвижимите имоти кореспондира и за какво се отнася. При първата допълнителна експертиза, вещото лице е посочило, че за основа на формиране на вариантите са използвани крайните резултати на констатираните при ССЕ от 20.02.2013 г. стойности на приходите и разходите на жалбоподателя, отчетени като семейна имуществена общност за периода 01.01.2005 г. – 31.12.2010 г.  При изготвяне на експертизата, съгласно задачите на жалбоподателя е определено друго начално салдо към 01.01.2005 г. на база представените по делото писмени доказателства, касаещи направените от ревизираното лице разходи и придобити от различни сделки приходи, писмените обяснения, дадени пред административния орган относно закупувани щатски долари през определени периоди. В експертизата е посочено, че установеното припокриване на парични средства по действително направени разходи и разходи, отчетени по статистически данни са коригирани. И на тази база са изготвени два варианта за паричните потоци от 2005 до 2010 г. При вариант 1, вещото лице е посочило, че изчисленията са съобразени изцяло, единствено и само с резултатите по приетите заключения по СТЕ – основна и допълнителна експертизи, като подробно обяснение на различията в подхода при формирането на двата варианта са показани в част IV, вариант 1.1. и вариант 1.2.  При втория вариант, е посочено, че същият е съобразен с констатациите, които са направени в присъдата по н.о.х.д. № 709/2013 г. по описа на ПОС, като пресмятанията по варианта са на база вариант 1.1. и резултатите от отделните варианти са показани в таблица 1 към заключението, а преизчисляването на данъчната основа, дължимия данък и лихвата за забава по периоди и варианти са показани в Приложение № 1 към това заключение. Задачата на втората допълнителна ССчЕ е изготвянето на трети вариант, който да бъде съобразен с констатациите, които са направени в присъдата по н.о.х.д.№ 709/2013 г. на ПОС, като в паричните потоци са включени както следва: - 1. Разходи за проектиране, строителство, обзавеждане и оборудване на работилница за пакетаж на хранителни стоки и алкохол за 2005 г. на обща стойност в размер на 291 614.00 лв.; 2. Разходи за проектирате, строителство, обзавеждане и оборудване на работилница за пакетаж на хранителни стоки и алкохол за 2006 г. на обща стойност в размер на 134 781.00 лв.; - 3. Разходи за технологично оборудване за 2007 г. за 8 бр. ферментационни резервоара с предни капак и обем 20 куб.м; БКТП 4000 киловата и кабелни линии в имот УПИ 065028, кв. 115 /стар/ на с. К. на стойност 92 050.00 лв. и 15 031.00 лв. за масивна ограда. Обща стойност в размер на 107 081.00 лв.; - 4. Разходи за 2008 г. за строителни съоръжения за бетонни площадки в работилница за пакетаж на хранителни стоки и бутилиране на алкохол на обща стойност в размер на 87 387.00 лв.. резултатите на варианта са посочени в таблица 1 като в този вид общото задължение за данък за периода е в размер на 147 679.05 лв. и лихва 81 079.05 лв., или общо 228 758.10 лв. Преизчисляването а данъчната основа, дължимия данък и лихвата за забава по периоди и варианти са показани в Приложение № 1 към това заключение.

         В хода на съдебното производство като свидетели са разпитани лицата: Ч.В.Д., Р.Д.Д., Н.И.К., М.Я.К., Н.В.К., Р.Ж.А., Б. Р. М..

         От показанията на свид. Ч.Д. се установява, че познава К.Р. от 2002 г. и управлява фирма, която произвежда инсталации за производство на хранителен спирт. Тъй като фирмата му изградила няколко такива инсталации, Р.  се обърнал към него и фирмата му, да изработи такава, която те изградили в с. К..Обектът представлява заградено място в с. К., с изградени вътре цехове. Имало е стара инсталация, която не е работила. Свидетелят сочи, че инсталациите за производство на спирт се изграждат от два основни елемента – ферментационен и ректификационен. Първата ферментира, а втората – пречиства спирта и вдига градуса до 96%. Договорът на дружество е бил с А. Р., като управител на фирмата, и е бил за ректификационната част. Ферментационната част е била негово дело. Според свидетеля, те са били закупили съдовете и ги закачили. Отделно друга фирма им е правила котела, тъй като за производството е необходима пара. Постройките са били промишлени, и имало басейнче отстрани, като мисли, че е имало и още един цех. Изработването и пускането в експлоатация, според свидетеля, е станало през 2003 г. Има фактура за окончателното изплащане, но не може да каже точно на коя дата е пусната инсталацията в експлоатация. Свидетелят сочи, че във фактурата са посочени всички предварителни плащания, като в нея е записана общата стойност. Плащането е ставало по банков път. Окончателните плащания са били в края на 2003 г. Не може да каже точно как се казва фирмата, но знае, че е на сина на К.Р. – А. Р. и фактурата му е подписана от него.Мястото, където е правена инсталацията не е за живеене, а имало малки халета, където се влиза през голям портал, а инсталацията е изградена в най-долната част, в дъното на обекта, като сочените постройки били в страни. Фирмата на свидетеля са казва „Унитех“. Ходил е на обекта 10-15 пъти. Твърди, че му е платено по банков път от тази фирма, на която управител е А. Р..    

         От показанията на свид. Д. се установява, че през лятото на 2002 г. управителят на фирма „Унитех“, /свидетелят който е бил преди него/, му се обадил и уредил среща за запознаване с възможността за изграждане на ректификационна инсталация. Тогава К.Р. ги посрещнал, показал им мястото, където би могла да се изгради инсталацията и те го запознали с техническите параметри. Тогава била първата им среща. Д. твърди, че те са се занимавали с проектирането на тази ректификационна инсталация., която е част от производството на спирт. Пояснява, че ректификационната инсталация, обработва ферментиралия продукт, който се подава от ферментационната част, която е другата част от цялата инсталация.Пояснява, че задачата на ректификационната инсталация е да отдели спирта от ферментиралия продукт, да го очисти от замърсявания и да го концентрира до определен продукт. Според свидетеля, началото на проектирането е било през септември – октомври 2002 г., когато са били дадени заданията на отделните проектанти. Самото проектиране продължава около 2 месеца. Лично той не е участвал в изпълнението, тъй като по това време е бил опериран за поставяне на 6 байпаса и след 6–месечно възстановяване, отишъл в К., в края на лятото на 2003 г., когато инсталацията вече е била монтирана. Сочи, че специалността му е машинен инженер точно по тези съоръжения, когато е ходил в К., резервоарите, които са част от ферментационната система, са били там, но не са били монтирани. Монтажът е станал през 2003 г. когато са изградили тяхната част, ферментационната част вече се е изграждала. Разположена е била в стопански двор, в който е имало промишлени сгради – котелно, работилница. Свидетелят твърди, че по ректификационната част всичко е било ново, изработено от неръждаема стомана. По отношение на ферментационната част сочи, че не е по тяхната част, но според него това са били резервоари от някакво производство, които са закупени като скрап, и според него не са били нови. Свидетелят сочи, че цехът е един, като ректификационната инсталация е била монтирана в специално изработена за целта, носеща метална конструкция вътре. Ферментационната част е била на открито, като между двете е имало стълбище, площадка. Между двете части има връзка – това е една помпа, която засмуква ферментационната смес и я подава по тръбопровод към ректификационната част.

         От показанията на свид. К. се установява, че е извършила експертизата по АПВ от 2011 г. на жалбоподателя К.Р., като уточнява, че същата е експертна, тъй като не е разполага с документи, характеризиращи строителния процес и съобразявайки с технологията е преценила експертно. Сочи, че по отношение заключението, касаещо самостоятелен обект в сграда, пл. №39 – за тези видове СМР, същото е изготвено само от външен оглед, тъй като не е имала достъп до сградата, описала е видовете работа, които предполага, че са извършени, от това което е видяла, и е съобразила годината на тези подобрения или СМР, съобразно с годината на придобиването. Според свидетелката мероприятията са извършени преди през 2005 г., понеже е видно, че дограмата не е от 1994 г. Същото е становището й и по отношение на гаража. За нито един от обектите няма документи, дори информацията, че обектите са на К.Р., е получена от пазача на селскостопанския двор и от кмета на селото. Тази информация е и в техническата служба в селото.

          От показанията на свид. К. се установява, че познава К.Р. от 1996 г. и е работил и на двете му къщи. По професия е строител – майстор зидар, и той е строил съборената къща. Първо е строил къщата за брат му, работил е на цеха строил е и оградата. През 2000 г. е строил и вила в местността К.  - втория етаж и покрива. Свидетелят сочи, че е строил къщите през 1963 г. и на двама негови съседи, а Р. по това време е имал кирпичена къща. Сочи, че не знае адресът на къщата, която е съборена. Твърди, че се е въртял около Р., който нямал фирма, на никой не е давал договор, а парите, които е  получил от него, не е декларирал никъде. Работел от време на време.

         Според свидетеля К., познанството му с К.Р. е покрай продажбата на хотела. Той е обявил продажбата, Р. му се обадил и казал, че ще я купи. Твърди, че е собственик, строител и изпълнител на сградата - той е проектирал, построил и продал хотел, но не е строил със собствената си фирма „Невекис“ ЕООД. По професия е строителен техник. Действието се развива около 1996-1997 г. и тогава е станала сделката пред нотариуса. Не е сигурен коя точно година.След продажбата няколко пъти е влизал в хотела, не е виждал Р. да е правил промени или ремонти. Всеки ден минава оттам и го вижда, като сочи, че единствено е разбит асансьора. Имал останали негови неща в хотела, които си взел в присъствието на А. Р.. Баща му живеел там и имало около 30 души работници, като всъщност тогава видял състоянието на хотела. Подобрения не са правени.

         Според свид. А., познанството му с К.Р. датира от 1993 г., когато работили с още едно момче в цеха, който се намира в двора на К.Р. – шпакловали го и го боядисали. Цехът се намира в с. К., зад старата къща. Според свидетеля К.Р. има и друг цех – бивш пионерски лагер в селото. Там също е работил – шпакловка и боядисване. В Пловдив е работил на ул. „С.“, където има триетажна къща, и третият етаж е само негов. Там е  работил през 2001 г., плюс стълбището. След този период не го е викал на работа. Свидетелят твърди, че  работил и на вилата, намираща се между К. и К.. През 2001 г. се е работило едновременно и на вилата и на къщата на „С.“. Сочи, че вилата е била готова около м. май и след това се прехвърлили да работят на къщата. Свърза времето със смъртта на свой приятел на 02.01.2000 г., тъй като на погребението бил и К. Р.. Свързва го с това, защото едни врати са били взети от починалия приятел. За тази работа К.Р. му е плащал в брой и на частно, а не чрез фирма. Сочи, че не е декларирал никъде тези суми. Не е имал договор с К.Р., няма никакъв документ, че през тези години е работил там и е вземал пари. 

         От показанията на свид. М. се установява, че се познава с К.Р. от 1991 г., като започнал обща работа при него - шофьор, да му мие колите, да му кара децата на училище, жена му по болниците; да му гледа животните. Познава имотите на Р. ***. Вилата, която е двуетажна постройка, с оградено място, се намира между К. и К., в местността „Изгорялата воденица“, и е завършена през 2000 г. В К. има един цех, който е извън селото и през 1998 – 1999 г. е започнал да работи. И в двора на старата му къща, която се намира на ул. „Я.“, има цех, който сега не съществува. Свидетелят сочи, че синът на Р. – И. имал в Я. имот – краварник или нещо подобно. Не е имал договор с К.Р., работел ден-два, после 10 дена не работел. Бил на повикване, като му плащал по 5 – 10 лв. Плащали са му и Р. и жена му. Работил акордни работи. Декларация за тези доходи не е подавал и не е отчитал нищо.

         С цел доказване на твърденията в жалбата, по делото са приети следните писмени доказателства: - удостоверение изх. № 12-00-955/06.11.2012 г. на общ. С.; 53 бр. доказателства, по опис; 2 бр. работен проект за изделие; фактура № 0000000301/22.10.2003 г.; договор за паричен заем от 03.01.2003 г. и декларация от 14.08.2012 г.; заверено копие на присъда № 70 от 26.06.2013 г., постановена по н.о.х.д. № 709/2013 г. по описа на ПОС.

Въз основа на изложените до тук фактически констатации, следва да се приеме, че оспореният административен акт е издаден от материално и функционално компетентния за това административен орган. Властническото волеизявление е облечено в изискваната от закона форма. Не се констатират допуснати нарушения на административно производствените правила. Спазена е целта, която закона преследва с постановяването на актове от категорията на процесния.

При разрешаването на процесните административно правни въпроси, са съобразени всички релевантни факти, същите са съотнесени към точната материално правна норма, уреждаща конкретния кръг обществени отношения, като в крайна сметка е постановен един законосъобразен акт. Подробни съображения в тази насока ще бъдат посочени в последващото изложение.

Както се посочи, преди всичко, жалбоподателят подлага на съмнение действителността на оспорения административен акт, като основното възражение в тази насока е, че органите на приходната администрация не са определили правилно стойностите на паричните потоци за всяка една година.

По отношение определянето на данъчната основа за облагане по особенния ред, установен в чл.122 и сл. от ДОПК е необходима да се посочи следното:

Каза се, с оглед направените в хода на ревизионното производство констатации, органите на приходната администрация са приели на първо място, че в случая са налице данни за укрити приходи за процесните отчетни периоди, като е счетено, че е проявен състава предвиден в хипотезата на чл.122 ал.1 т.2 от ДОПК. Прието е също така, че е налице и хипотезата на чл.122 ал.1 т.4 от ДОПК, според която установения особен ред за определяне на основата за облагане се прилага, когато липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. На следващо място, данните съдържащи се в приобщените документи, събрани в хода на ревизията, са послужили като основание на ревизиращите органи да направят извод, че в конкретния случай се констатира и наличие на предпоставките по чл.122 ал.1 т.7 от ДОПК. Относно наличието на тези предпоставки е необходимо да се отбележи следното :

Няма съмнение и спор, че за всеки един от процесите ревизирани периоди К.Р. не е подавал декларация по чл.41 от ЗОДФЛ /отм./ и чл.50 от ЗДДФЛ, за добити от него доходи. Несъмнено е също така, че за същия период от време жалбоподателят е придобивал имущество и средства на значителна стойност. Това само е било достатъчно, за да се направи извод за наличието на предпоставките по  чл.122 ал.4 от ДОПК и съответно ревизията да бъде извършена по ред предвиден в този нормативен текст.

В тази насока, по-горе в настоящото решение, подробно бяха описани резултатите от извършената ревизия, за които са съставени съответните протоколи.

На следващо място, съвкупната преценка на данните приобщените по административната преписка, налага несъмнения извод, че в хода на ревизията от страна на ревизираното лице не е представена декларация, че притежава движимо и недвижимо имущество, както и сделки с тях. При направената справка в Службата по вписванията е установено, че по персоналната партида на К.Г.Р. има вписвания относно недвижимото му имущество, подробно описани в РД.

Установено е също така, че в хода на ревизията не са декларирани притежавани от лицето финансови активи от К.Р., както и извършването на сделки с тях, като в хода на ревизията не са установени притежавани финансови активи, както и сделки с тях. От страна на ревизираното лице не са декларирани и притежавани банкови сметки. Не са декларирани и вземания от трети лица. По време на ревизията не са установени също така и декларирани заеми и кредити.

В същото време е установено, че лицето е осъществило покупко-продажба и строителство на недвижими имоти, извършило е множество пътувания в чужбина, предоставило е със съпругата си заем и дарение в особено големи размери, придобило е лек автомобил „Мерцедес Бенц“, модел S350L. Същевременно е вземало заеми от лица, също в особено големи размери, за които няма представени доказателства, как биха се изплащали същите, при положение, че липсват всякакви доходи, получени от К.Р. и съпругата му. В този смисъл следва да се отбележи и факта, че по отношение на взетите заеми от лицата Й. Б. Й. и З. И. К., е безспорно установено, че същите не са разполагали със средства в сочените размери, за да дадат заеми на жалбоподателя и съпругата.

Изложеното до тук е било достатъчно, при определяне на данъчната основа за облагане на ревизираното лице с процесния косвен данък, да се приложи особения ред установен в чл.122 и сл. от ДОПК.

В тази насока, трябва да се отбележи, че доказателствената активност на жалбоподателя, се сведе до ангажиране на данни, които да подложат на съмнение, данните и информацията, събрани в настоящото ревизионно производство, най-вече в насока размера на определените задължения от страна на органите по приходите.

При това положение, правилно административният орган е приложил особения ред за определяне на основата за облагане с пряк данък за процесните отчетни периоди, анализирал е всички относими към случая обстоятелства, посочени в чл.122 ал.2 от ДОПК, и като е съобразил данните съдържащи се информационната база на НАП Пловдив, и е определил данъчна основа за облагане, която е в максимална степен близка до тази, която би била установена, ако К.Р. бе декларирал доходи/ приходи и съответно разходи.

Необходимо е във връзка с изложените до тук съображения, като приложимо право относно разрешаването на текущия административен спор, да се посочат още разпоредбите на чл.49 от ДОПК, съобразно която – „Писмени доказателства се допускат за установяване на всички факти и обстоятелства от значение за производствата по този кодекс.“, и на  чл.40 ал.1 и ал.2 от АПК, във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, според която -  „Писмени доказателства се допускат за установяване на всички факти и обстоятелства от значение за производството, като силата на писмените доказателства се определя съобразно нормативните актове, действали по времето и мястото, където те са съставени, освен ако това е несъвместимо с разпоредби на българското право.“.

Очевидно, при констатираната липса на данни от страна на ревизираното лице за реализирани от него доходи и разходи;  данните, предоставени от него по отношение на получените в заем парични средства; свидетелските показания, че на лицата, които са работили на обекти на К.Р., не са декларирани изплатените средства, а и самите те не оспорват факта на недекларирането им, както с останалите документи, приобщени в хода на настоящото производство, така и с констатациите и техническите изводи съдържащи се в назначените по делото, съдебно-техническа и съдебно-счетоводна експертиза, следва те да бъдат съобразени при определяне на основата за облагане така, както това е сторил административният орган при постановяване на процесния ревизионен акт.  

         Основният спор, по отношение на който се концентрират противоположните становища на страните се свежда до приложението на материалния закон.

На първо място, каза се, не се спори относно факта, че ГДД по чл.41 от ЗОФЛ /отм./ и по чл.50 от ЗДДФЛ не са подавани.

Каза се, в хода на административната процедура, ревизиращите органи са отказали да зачетат, като приход, получените в заем средства от лицата: - Й. Б. Й., като заемодател по договор от 15.01.2003 г., сключен със съпругата на жалбоподателя К. Р., както и останалите заеми, получени от К.Р., в качеството му на заемател от З. К., по договори, съответно: от 05.02.1993 г., 05.09.1993 г., заем от 1 000 000.00 неденоминирани лева, за който няма договор, както и декларация за даден заем от 04.11.2011 г. за дадени през 1993 г. парични средства в заем.

Основанието на този извод на органите на приходна администрация е, че заемодателите не са представили документи, доказващи произхода на дадените в заем парични средства и възможността на заемодателите за предоставянето им – заеми, извлечения от банкови сметки и други документи в зависимост от произхода на средствата, откъдето е и направен извод, че те не са разполагали с тези средства, за да ги предоставят на жалбоподателя и съпругата му в заем.

Лицето З. К., освен копия на договорите за заем, копие на предварителен договор за продажба на недвижим имот и декларация, не представя никакви доказателства  и писмени обяснения. За условията на тези заеми ес установява единствено от писмените обяснения на К.Р.. Не са представени и доказателства дали тези заеми са изплатени, както и документи за тяхното връщане.

Аналогична е ситуацията и по отношение на договора за заем, сключен между К. Р. и Й. Й..

Не са представени и доказателства, къде са съхранявани средствата от заемодателите, как точно са предадени на заемателите.

Нито в хода на ревизионното производство, нито хода на настоящото съдебно производство доказателства в тази насока са представени.

В резултат на направените констатации, след анализ на всички събрани в хода на ревизията документи и поради липсата на всякакви документи, от които да е видно предаването и получаването на парите, ревизиращият екип не приема за доказани приходи сумите съответно от 300 000.00 лв., получен заем от Й. Й., 2 500 000.00 лв. /неденоминирани/, 6 000 000.00 лв. /неденоминирани/, 1 000 000.00 лв. /неденоминирани/ и 9 500 000.00 лв. /неденоминирани/, получени в заем от З. К..

Тук, на първо място, е необходимо да се направи точно и ясно разграничение между гражданско-правните, равнопоставени отношения между страните в облигационната връзка, и установяване на съдържанието на същата, и публичноправните отношения, свързани с установяването на приходите и доходите на един данъчен субект и съответно облагането му с данък върху добития общ доход през съответния отчетен период.

Вярно е, че договорът за заем, разглеждан като частен писмен документ не притежава материална доказателствена сила. Доказателствената сила на този писмен документ е формална. Той е доказателство за това, че волеизявленията на лицата които са го съставили и подписали са били такива каквито са отразени в писмения документ. Повече от ясно е, че като волеизявления за сключване на заемен договор, писменият документ, в който са те обективирани, не би могъл да има каквато и да е материална доказателствена сила. Очевидно е, че въпросните съждения на органите на приходната администрация са опосредени от обстоятелството, че договорът за заем е реален договор, т.е. за да се приеме, че въпросният договор е сключен и е породил действие, е необходимо не само писменото обективиране на волеизявленията на страните по него, но и реалното предаване на заместимата вещ /в случая пари/ от заемодателя, на заемателя. Едва тогава е налице възникнало облигационно правоотношение, което поражда едностранно за заемателя, задължението да върне заетата сума пари или заместима вещ от същият вид, количество и качество. Този бегъл поглед върху облигационното и гражданското процесуално право, са били достатъчно основание за ревизиращите органи, да откажат да зачетат представените в хода на ревизията писмени договори за заем и писмената разписка, към единият от тях за получената сума.

Тук, отново трябва да се обърне особено внимание на съществената разлика между съществуването и доказването на едно облигационно правоотношение в рамките на  гражданското материално и  процесуално право, и наличието и доказването на едно публично правно задължение за заплащане на данък в рамките на данъчното материално и процесуално право.

В материалните и процесуалните граждански правоотношения, при наличието на съответен материално правен спор, без съмнение ще е от съществено значение установяването посредством допустимите от гражданския процесуален закон, ред и доказателства, на наличието на облигаторно правоотношение между спорещите, на реалното предаване на паричните суми или заместими вещи, на изпълнение на задължението на заемателя да върне вещите или парите. Това именно е мислимият предмет на гражданско-правния спор, който може да възникне между страни по заемен договор, затова и предмета на доказване в гражданския процес ще е този.

В случая обаче, предмет на административно-правния спор е наличието на констатиран паричен приход от К.Р. и установяване на неговия произход, с оглед последиците, които има това обстоятелства за облагането на лицето с преки данъци. Това е предметът на доказване в данъчното производство и той е очевидно различен от предмета на гражданското производство, независимо, че и двата случая имат в основата си договор за паричен заем. Именно защото става въпрос за различни по правното си естество и по съдържание правоотношения – частно-правни, граждански, равнопоставени отношения, и, от друга страна, публично-правни, данъчни, отношения на субординация, различни са и процесуалните правила и способи за установяването на релевантните за разрешаването им факти и обстоятелства. Установяването на съществуването и изпълнението на облигационни правоотношения при наличието на съответния материално правен спор, става по реда установен в Гражданският процесуален процес. Съответно, установяването на наличието и изпълнението на данъчни задължения към бюджета става по реда установен в Данъчно осигурителния процесуален кодекс. Каквото и да е безпринципно смесване на институтите установени в двата процесуални закона е недопустимо. Разпоредбата на § 2 от ДР на ДОПК, също не дава основание за такова еклектично смесване на правните норми от двата процесуални закона. Правилото на цитираната разпоредба е ясно – “За неуредените с този кодекс случаи се прилагат разпоредбите на Административно-процесуалния кодекс и Гражданския процесуален кодекс.”. Ето защо, в случая следва, най-напред да се отговори на въпроса, дали с оглед конкретиката на казуса и установяване на релевантни за решаването на административния въпрос факти е налице, въпрос който не е уреден нито в ДОПК, нито пък в АПК и е наложително прилагане на разпоредби от ГПК.

Според чл.110 ал.2 от ДОПК – “Ревизията е съвкупност от действия на органите по приходите, насочени към установяване на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски.”. Каза се, предмет на процесното ревизионно производство е било установяването на задълженията на К.Р. за данъци по реда на ЗОДФЛ/отм./ и ЗДДФЛ. Според чл.15 от ДЗОДФЛ /отм./, съответно чл.16 ал.1 и ал.2 от ЗДДФЛ, релевантни за установяване на данъчните задължения факти и обстоятелства са - облагаемият доход за съответната данъчна година и разходите за дейността и предвидените в този закон вноски и облекчения. Съотнасянето на тези величини има за резултат формиране на основата за облагане и от там определяне на конкретния размер на дължимия данък за всяка отчетна година. Казано с други думи, предмет на установяване /доказване/ в случая са придобитите доходи и извършени разходи. В тази насока следва да се съобразят, установените в ДОПК процесуални правила за доказване на обстоятелства и факти от категорията на прежде посочените такива.

Според чл.49 от ДОПК – “Писмени доказателства се допускат за установяване на всички факти и обстоятелства от значение за производствата по този кодекс.”.

Съответно според чл.57 от ДОПК -С писмени обяснения могат да се установяват факти от значение за ревизията, които са възприети от трето лице, като писмени обяснения от трети лица се допускат само за установяване на: достоверността или авторството на данни от технически носител и неподписани документи; обстоятелствата, за доказването на които законът изисква писмен документ, ако документът е загубен или унищожен не по вина на ревизираното лице или третото лице, както и за установяването на факти и обстоятелства, за доказването на които законът не изисква писмен документ; фактите и обстоятелствата, за които не са съставени документи, когато е имало задължение за това, или са съставени документи, които не отразяват действителни факти и обстоятелства.”. В чл.57 ал.4 от ДОПК е посочено, че обясненията на третите лица се преценяват с оглед на всички други данни и като се взема предвид тяхната заинтересованост от резултата на ревизията, съответно качеството им на свързани лица с ревизирания субект.

Най-сетне в чл.56 ал.1 от ДОПК е посочено, че “По искане на органа по приходите ревизираното, съответно проверяваното лице, както и лицата, които го представляват, са длъжни да дадат писмени обяснения относно фактите и обстоятелствата от значение за съответното производство.”, като в ал.3 на същият текст е пояснено, че “Осигурителен доход не се доказва само с писмени обяснения.”, сиреч във всички останали случаи, писмените обяснения на ревизираното лице са достатъчни с оглед обстоятелствата в конкретния казус разбира се, за да бъдат зачетени с оглед установяването на фактите и обстоятелствата от значение за съответното производство.

Как изложеното до тук се съотнася с конкретиката на текущия казус?

На първо място, следва да се посочи, че са налице писмени договори, който без никакво съмнение съставляват годно писмено доказателство по смисъла на чл.57 от ДОПК и могат да послужат за установяване на всички факти и обстоятелства от значение за определяне на данъчните задължения на ревизираното лице. Тези писмени доказателства обаче, следва да бъдат преценени с оглед всички останали доказателства по делото, включително, като се съобразят фактите и обстоятелствата от значение за преценка на заинтересоваността на страните по договорите от изхода на настоящото производство.

В този смисъл е необходимо да се посочи следното:

Каза се, твърдението на жалбоподателя и съпругата му са, че част от

констатираните при ревизията приходи, са предоставени на семейството в заем от техни близки, които пък не представят никакви доказателства за произхода на средствата. Конкретният анализ на въпросните сделки, налага преди всичко да се съобрази, какво съставлява предмета на едно облигаторно правоотношение. В тази насока, трябва да се посочи, че предмет на облигационното отношение е конкретно благо, което кредиторът цели да придобие. Интересът на кредитора е неговото отношение към това благо. Според чл.8 ал.2 от Закона за задълженията и договорите“Лицата се ползват от благата си за да задоволяват своите интереси. Те не могат да упражняват тези права в противоречие с интересите на обществото.”. Казано с други думи интересът е границата за вземането. Неспазването й води до злоупотреба с право. Най-често облигационното отношение е насочено към определен имуществен интерес.

Прочита на процесните договори за заем показва, че липсва конкретен имуществен интерес на заемодателите Й. Й. и З. К..

По делото обаче, няма спор, че К. и К. Р. не са изпълнили нито изцяло, нито частично, кое да е от задълженията си за погасяване на паричните заеми, още по-малко пък може да се говори за лихви по тях.

Няма спор също така, че кредиторите Й. и К., не са предприели никакви действия по удовлетворяване на техните вземания срещу. Не без значение в случая, са и обстоятелствата, че става реч за значителни парични суми, по отношение на всички заемни договори сключени с К.Р., на които, понастоящем е изтекъл, както специалния три годишен давностен срок, така и общия петгодишен такъв, предвиден в ЗЗД. Съотнасянето на изложените до тук факти и обстоятелства, индицира извода, че очевидно в случая, нито Й., нито К., са имали за цел, придобиването на каквото и да е материално благо, подписвайки процесните договори за заем. Казано с други думи, формалното, писмено обективиране на заемните правоотношения, само по себе си в случая не води до извода, че такива действително са установени между посочените страни по тях. От данните по делото не се установява, какъвто и да е материален интерес, който да е бил наличен и в последствие охраняван от страните по процесните два договора за заем. Впрочем, основанието на законодателя да изключи исковата защита за конкретно вземане, при изтичане на съответно установения давностен  срок е именно индицията, че неговият титуляр, след като не е предприел нормативно установените действия по неговата охрана, се е дезинтересирал от същото. В случая обаче, данните по делото индицират не последващата, а първоначалната липса на правно защитим, материален интерес. Разбира се, друг би бил изводът, при наличието на макар и единично, частично изпълнение на задължението за погасяване на заемите или при наличието на каквото и да е действие от страна на кредиторите с оглед охраняване на техните интереси. Както се посочи, каквито и да е факти в тази насока, нито се заявиха, нито се установиха. Явно, обсъжданите до тук писмени договори за заем, са съставени не, за да обективират едни действително установени между страните облигаторни правоотношения, а за да послужат в ревизионното производство, предприето по отношение на К.Р.. Този извод се налага, не само по изложените до тук съображения, но и с оглед липсата на каквито и да е конкретни данни, за някакво реално разместване на блага между страните, също и с оглед заявените и неспорни в процеса приятелски отношения между тях и съответно с жалбоподателя.

В този смисъл, недоказано остава и твърдението на жалбоподателя,

че към началото на процесните ревизирани периоди от време – 01.01.2005 г., семейство Р. е разполагало с начално салдо различно от 0.00 лв., в резултат на получените от цитираните по-горе лица заеми.

         Напълно аналогично е положението и с твърдението на жалбоподателя  относно предоставения от него и съпругата му заем в размер на 190 000.00 лв. на сина им А. Р. през 2007 г. Нито в административната процедура, нито пък в настоящото съдебно производство, освен твърденията на К.Р. и съпругата му, не се представиха каквито и да е данни, които да налагат, не категоричен извод, а каквато и да е индиция, че двамата са предали на сина си А. Р., сумата в размер на 190 000.00 лв., като дарение.

         Във връзка с установяването на тези факти е необходимо да се отбележи следното:

Съобразно  правилото, възведено в чл.124 ал.2 от ДОПК – “В производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл.122 фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл.122, ал.1 е подкрепено със събраните доказателства.”. Това означава, че на ревизионния акт е нормативно придадена отнапред, материална доказателствена сила по отношение на обективираните в него констатации за проявлението на конкретни факти и обстоятелства. Казано с други думи, тежестта за тяхното оборване е на жалбоподателя. В случая, доказателства, които да опровергаят по несъмнен начин, изложените в процесния ревизионен акт факти и обстоятелства не се ангажираха.

Спор в настоящото производство се формира и по отношение на определените от органите по приходите размери на разходи за пътувания в чужбина, както и разходите за извършени покупки на недвижими имоти и свързани с тях СМР.

По отношение определяне размера на разходите за пътуване в чужбина е необходимо да се има предвид следното:

Разпоредбата на чл.2 ал.1 от Наредбата за служебните командировки и специализации в чужбина определя, че командировка в чужбина е изпращането на лица за извършване на конкретна служебна работа в чужбина по нареждане на съответния командироващ орган. На командированите работници или служители се изплащат компенсации за допълнителните разходи, с които е свързано осъществяването на командировките - пътни, дневни и квартирни. Тяхното предназначение е да възстановят на работника или служителя финансовите разходи, с които е свързано неговото придвижване и пребиваване в друго населено място, извън границите на страната. По отношение на шофьорите при международни автомобилните превози, съгласно чл. 32, ал. 1 от НСКСЧ, единната ставка на полагащите се командировъчни пари се обвързва с изминатите километри и други специфични показатели на база заповед на ръководителя на предприятието.

Съгласно чл.33 ал.1 от ЗКПО за данъчни цели се признават счетоводни разходи за пътуване и престой на физически лица, когато едновременно са изпълнени следните условия:

- пътуването и престоят са извършени във връзка с дейността на данъчно задълженото лице,

- са разходи за пътуване и престой на физически лица, които са в трудови правоотношения с данъчно задълженото лице или

- са разходи за пътуване и престой на физически лица, които са наети от предприятието по извънтрудови правоотношения, включително на управители, членове на управителни или контролни органи на данъчно задълженото лице.

Посочените нормативни основания определят, че разходите за пътуване и престой на физическо лице в страната и чужбина ще бъдат признати само при наличие на договорни отношения и във връзка с дейността на предприятието.

Ако между дружеството и съдружника липсват правоотношения няма да е изпълнено едно от условията посочени в чл.33 ал.1 от ЗКПО. При неизпълнение на едно от посочените изисквания е в сила разпоредбата на чл.33 ал.2 от ЗКПО съгласно, която не се признават за данъчни цели счетоводните разходи за пътуване и престой на съдружници, когато те извършват пътуването и престоя в качеството си на такива.

За да бъдат признати разходите, свързани с експлоатацията /гориво, смазочни материали/ и движението на превозното средство, следва да бъде доказано реалното им използване за дейността на дружеството. Документирането и отчитането на посочените в запитването разходи следва да се извършва при стриктно спазване на Закона за счетоводството /ЗСч/ и приложимия Счетоводен стандарт /СС/ 2 „Отчитане на стоково-материалните запаси”.

Основен счетоводен принцип е документалната обоснованост на стопанските операции /чл.4 ал.3 от ЗСч/, който се обвързва с видовете документи, опосредстващи отчитането на разходите във връзка с извършваните международни превози. Изискванията към реквизитите на първичния счетоводен документ са подробно регламентирани в чл.7 от ЗСч. Този закон има териториален обхват на действие и неговите разпоредби са задължителни в случаите, в които съставител на документите са български предприятия.

Това обаче не отменя необходимостта от наличието на първични документи, доказващи зареждането на горива или на ползването на съответната услуга /винетка, магистрална такса, и др./, които да съдържат достатъчно информация за наименованието на документа, идентификатори на фирмата, съставител на документа, предмета на покупката, количество, единична цена, обща стойност и др. Действащата към момента нормативна уредба на чл.7 от ЗСч не конкретизира вида на първичния счетоводен документ, но изисква той да отразява вярно стопанската операция. Същото е и изискването на чл.10 ал.1 от ЗКПО. По силата на посочената правна норма, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция. Съгласно чл.10 ал.2 от ЗКПО документална обоснованост на стопанската операция е налице и при условие, че липсващата информация по ЗСч може да се подкрепи с други документи, които я удостоверяват.

Трябва надлежно да са оформени заповеди за командировки, пътни листи, пътни книжки, сключени договори с чуждестранните контрагенти, разменена кореспонденция, товарителници, митнически декларации и др.документи, които да удостоверяват участието на превозното средство при извършването на дейността по занятие на дружеството и целта, за която е използвано. В противен случай разходите няма да бъдат документално обосновани и няма да бъдат признати за данъчни цели.

Счетоводни разходи, които не са документално обосновани не се признават за данъчни цели и с тях се извършва увеличение на счетоводният финансов резултат по реда на чл.26 т.2 от ЗКПО.

         В случая няма спор, че К.Р. не разполага с фирма и е извършвал пътуванията в чужбина в качеството си на физическо лице. Предвид изложеното и обстоятелството, че липсват документи за разходваните средства за осъществените пътувания зад граница, от които  да е видно какви точно средства за използвани за тези пътувания, то липсва друг ред за определянето им. В този смисъл настоящият състав на съда, намира неоснователно възражението на жалбоподателя за неправилно определяне на този разход, а изводите на органите на приходната администрация в тази част за правилни и законосъобразни.

         По отношение извършените покупки на недвижимости и свързаните с тях СМР, съдът намира, че последните са осъществени през процесните ревизирани периоди, свидетелство за което са и показанията на свид. К., която сочи, че предвид констатираното от нея при огледа на място, дограмата не може да е била изпълнена към 1993 г., а най-вероятно е в периода 2004-2005 г. В този смисъл съдът не кредитира заключението на вещото лице по съдебно-техническата експертиза, с оглед обстоятелството, че същата е изработена на база оглед на място, приложени към делото документи и основно върху свидетелски показания. Налични са заповеди за събарянето на обектите с оглед наличие на незаконно строителство, или иначе казано, налице за строежи, изградени без никакви строителни книжа, включително и удостоверения за въвеждане в експлоатация, поради което и не може да се определи точният момент на извършените СМР, съответно подобрения.       

         Във връзка с горното, следва да се посочи, че съдът не кредитира  показания на останалите свидетели относно изграждането на обектите и въвеждане в експлоатация на ректификационната инсталация, тъй като каза се, липсват всякакви писмени доказателства.

         Или иначе казано, съвкупната преценка на приобщените по делото доказателства, налагат да се приеме, че фактическите констатации на органите на проходна администрация са истинни, а направените въз основа на тях правни изводи, са съответни на материалния закон,. Тук е мястото да се отбележи, че съдът не кредитира заключението по съдебно-счетоводната експертиза, с оглед факта, че същата би имала значение, в случаю, че по безспорен начин бяха доказани твърденията на жалбоподателя, изложени в жалбата.

Предвид горното, съдът намира жалбата за неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена.

Предвид претенцията на ответника с искане за отмяна ход по същество с оглед разпит на вещо лице по допълнителната ССчЕ и искане за присъждане на разноски по делото, направено с молби: вх. № 741/13.01.2014 г. (13.:50 ч.) и вх. № 802/13.01.2014 г. (16:28 ч.), след даване на ход по съществото на спора, е необходимо да се отбележи следното:

На първо място, неоснователно е искането за отмяна ход по същество, тъй като заключението по втората допълнителна ССчЕ е депозирано по делото още на 19.12.2013 г., т.е. в законоустановения срок, като няма данни процесуалният представител на жалбоподателят да не е получил същото и да е оспорил това обстоятелство; имал е възможност да се запознае с него и да се яви своевременно в съдебното заседание, за което е бил надлежно уведомен в предходното съдебно заседание.   

На второ място, искането за присъждане на разноските е процесуално действие на страната по повод висящо съдебно производство. Процесуалните действия на страните, свързани с попълване на делото с доказателства, изменение на искането, движение на делото и изчерпване на исканията към съда следва да се изчерпят до даване ход по същество на делото. От този момент, за страните е налице единствено правото да изложат съображения и доводи по съществото на спора и да поискат отмяна на дадения ход по същество, а останалите им процесуални права, включително за заявяване искане за присъждане на разноските, са преклудирани. В този смисъл, искането на ответника за присъждане на разноските по делото, направено едва с писмените бележки, е несвоевременно предявено и като такова следва да бъде оставено без уважение. Писмените бележки са способ за излагане на доводите на страните по спора, а не за направата на допълнителни искания, включително такива за присъждане на разноски.

 Мотивиран от горното, Административен съд – Пловдив, Х състав,

 

                                           Р  Е  Ш  И  :

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на К.Г.Р., ЕГН **********, с адрес за кореспонденция: гр. Пловдив, ул. „Славянска“ № 2, е оспорил Ревизионен акт /РА/ № 161106986/21.05.2012 г., издаден от Р. Е. К., на длъжност - главен инспектор по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 956/02.08.2012 г. на директора на дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” гр. Пловдив, понастоящем дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“, с който на жалбоподателя са определени допълнителни данъчни задължения, както следва:

         -   данък по чл.35 от ЗОДФЛ /отм./ за 2005 г. в размер на 100 815.95 лева и лихва за забава в размер на 75 600.84 лева;

-   данък по чл.35 от ЗОДФЛ /отм./ за 2006 г. в размер на 56 926.39 лева и лихва за забава в размер на 35 102.43 лева;

-   данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 77 957.66 лева и лихва за забава 37 157.76 лева;

         -   данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 52 359.70 лева и лихва за забава 17 059.77 лева;

         -   данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 9 050.91 лева и лихва за забава 1 925.57 лева;

         -   данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 6 775.73лева и лихва за забава 742.15 лева.

          РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна жалба в 14 -дневен срок, от съобщаването на страните пред Върховен административен съд на Република България.

 

 

 

 

                            АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: