РЕШЕНИЕ 207

гр. Пловдив, 20 януари  2014 год.

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ПЛОВДИВ, ІI отделение,  IІ с., в открито заседание на  осемнадесети декември  през две хиляди и тринадесета година,  в състав:

 

                                                                                                        Председател:  Дичо Дичев                                                            

                  

при секретар Веселина Елкина като разгледа   докладваното от съдията административно  дело № 4051 по описа за 2012 г., и за да се произнесе, взе предвид следното:

 

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.

          Образувано е по жалба на „Стин 2008“ ЕООД със седалище и адрес на управление *** представлявано от Д.Г.С. - управител на дружеството, против РА № 161203048/ 10.09.2012 г., издаден от И.К.К. -ст.инспектор по приходите в ТД на НАП-Пловдив, потвърден с Решение № 1481/29.11.2012 г. на Директора на Д“ОУИ“-Пловдив за вменена солидарна отговорност за дължим и невнесен данък в размер на 18 123,32 лева. Твърди се незаконосъобразност и неправилност на процесния РА като постановен в нарушение на материалния данъчен закон и при допуснати съществени процесуални нарушения – според жалбоподателя РА е издаден при  липса на основанията, посочени в чл.177 от ЗДДС и конкретно при неосъществена презумпция по ал.3 на въпросната норма. Конкретно се излагат аргументи в насока  на това, че в настоящата хипотеза от страна на приходната администрация не са доказани да са налични императивните законови изисквания за приложението на чл.177 от ЗДДС. Оспорва се и наличието на предпоставките за презумпцията за знание у жалбоподателя. Не на последно по значение място се сочи и, че обжалваният РА противоречи на правото на ЕС и на константната практика на Съда на Европейския съюз.

          Иска се отмяна на оспорения РА. Претендират се и направените по делото разноски.                                                                                                         

          Ответникът по жалбата - Директор на Дирекция "ОДОП“ - гр. Пловдив, чрез процесуален представител и в представени подробни писмени бележки  оспорва жалбата като неоснователна и моли същата да бъде отхвърлена. Претендира се юрисконсултско възнаграждение.

         Административен съд – Пловдив, ІІ състав, като прецени допустимостта на жалбата, доводите на страните и събраните по делото доказателства, намира за установено следното от фактическа и правна страна:

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред горестоящия в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил изцяло. Така постановеният от Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения в чл. 156, ал. 1 от ДОПК за това процесуален срок, налагат извод за нейната ДОПУСТИМОСТ.

Предмет на настоящото оспорване е Ревизионен акт № 161203048/ 10.09.2012 г., издаден от И. К. К. на длъжност ст.инспектор по приходите при ТД на НАП-Пловдив, потвърден с Решение № 1481/ 29.11.2012 г. на Директора на Дирекция ”ОУИ”- гр. Пловдив  при ЦУ на НАП.  С посоченото решение оспореният по административен ред РА  е потвърден изцяло за вменената на  жалбоподателя на основание чл.177 от ЗДДС солидарна отговорност в размер на 18 123,32 лева ДДС. Процесният РА е резултат от осъществена ревизия, в  хода на която са направени констатации и е вменена солидарна отговорност по чл.177 ал.1 за изискуеми и непогасени задължения на доставчик  на жалбоподателя.

По делото няма спор по фактите.  С НА № 46/ 12.10.2010 г. „Стин 2008” ЕООД купува от „Борба 2007“ ООД недвижим имот, представляващ самостоятелен обект в сграда, построена в груб вид, в гр. Пловдив, ул. „Борба”, а именно магазин на първи етаж, състоящ се от търговска зала, склад и санитарен възел, със застроена площ 78,56 кв.м. ведно с 2,342% идеални части от общите части на сградата, равняващи се на 9,63 кв.м. на цена от 105262,10 лв. Данъчната оценка на имота е 105 262, 10 лв. Продавачът „Борба 2007“ ООД издава за продажбата фактура № 20/ 13.10.2010 г. с предмет „Аванс по договор и НА № 46/12.10.10г.”. Приходната администрация приема, че така посоченото основание за издаване на фактурата е неправилно, тъй като не е налице авансово плащане, а е извършена покупко-продажба. Във фактурата е посочена стойност 87 138, 78 лв., данъчна основа 90 616, 61 лв., ДДС 18 123, 32 лв., обща стойност 105 262, 10 лв. Така издадена фактурата показва, че цената, която се плаща от купувача, е 87 138, 78 лв. без ДДС, което се различава от посоченото в НА. В НА е посочена крайна цена 105 262, 10 лв., което е сбор от данъчна основа 87 718, 42 лв. и ДДС 17 543, 68 лв.  Купувачът „Стин 2008” ЕООД е отразил фактурата в дневника за покупки през м.11.2011 г. и е приспаднал данъчен кредит по нея. Продавачът „Борба 2007“ ООД е отразило издадената от него фактура в дневника за продажби и в СД за м.10.2010 г. Резултатът за периода е 25 844, 53 лв. ДДС за внасяне. Данъкът не е внесен в републиканския бюджет.  С цел установяване на начина на придобиване и стойността на недвижимия имот, степента на завършеност и реалността на плащането по сделката е извършена насрещна проверка на доставчика, документирана с протокол № 16-02-1200405-01/ 27.04.2012 г., при която ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл.32 от ДОПК. Исканите документи не са представени. При проверка в информационната система на НАП, приходната администрация установила, че „Борба 2007“ ООД е дерегистрирано по ЗДДС лице по инициатива на орган по приходите, считано от 16.02.2012г. Фактурата е включена в СД за м.10.2010 г., а данъкът не е внесен в бюджета.

В хода на ревизията е изследвана цената на имота по нотариален акт и дали същата се отличава от пазарната цена. За целта на основание чл.60, ал.1 от ДОПК е възложена експертиза на лицензиран оценител за определяне на пазарната цена на имота към датата на продажбата. Представено е писменото заключение на експерта, според което пазарната цена на имота към 12.10.2010 г. в завършен вид възлиза на 101 000 лв., а в груб строеж възлиза на 53 900 лв. Експертът е направил оглед на обекта и е установил, че към момента сградата е напълно завършена, а магазинът е в следния вид: под – замазка, стени и таван – гипсокартон, фасада – стъклени витрини, ел. и ВиК инсталации, не е завършен и не се използва. Цената без ДДС, определена по фактура № 20/13.10.2010 г., е 87 138, 78 лв., което значително се отличава от пазарната цена както на в завършен вид обект, така и на обект в груб вид. Разликата в първия случай е 15,93 %, а във втория е 38,2 %. При тези констатации приходната администрация е приела, че  е налице обстоятелство по чл.177, ал.3, т.2 от ЗДДС – облагаемата доставка е на цена, която значително се отличава от пазарната. Установено е също в хода на ревизията, че  „Борба 2007” ООД е образувано с решение № 7207/ 29.08.2007 г. на ПОС със съдружници: Г.Т.У., Т.К.К., Р.Б.Ш. и А.А.К.. Управители на дружеството са  Г.Т. и Т.К.К. заедно и поотделно. С договор от 13.12.2010 г. е извършена продажба на всички дружествени дялове от съдружниците на „Борба 2007” ООД на Г.А.Й.от гр. София, ЖК „Филиповци”, бл.70, ап.1. Управителят на „Борба 2007” ООД Т.К.К. е и председател на УС на Сдружение „Българска вендинг асоциация – сдружение с нестопанска цел”. Собственикът на капитала на „Стин 2008” ЕООД Д.Г.С. е член на УС на Сдружение „Българска вендинг асоциация – сдружение с нестопанска цел”. От последното е видно, че управителят на „Борба 2007” ООД и собственикът на „Стин 2008” ЕООД участват едновременно в управлението на третото лице Сдружение „Българска вендинг асоциация – сдружение с нестопанска цел”. Последното се третира от приходната администрация като наличие на достатъчно данни, от които да се изведе извода за наличието на презумпцията за знание при положение, че двете лица имат близки контакти във въпросното сдружение с нестопанска цел. В покрепа на този извод, приходната администрация приема и  установяванията, направени в ревизионното производство, че „Стин 2008” ЕООД е представило 4 броя фискални бонове за плащане по фактурата, издадени на 12.10.2010 г., 13.10.2010 г., 14.10.2010 г. и 15.10.2010 г., а плащането по фактурата е отразено в счетоводството му по сметка 501 Каса едва на 01.10.2011 г. Придобитият имот не е заведен в счетоводството му през 2010 г.  Видно от отчета за паричните потоци за 2010 г., постъпленията са в размер на 46 000 лв., плащанията са в размер на 43 000 лв., т.е. „Стин 2008” ЕООД не е имало пари в брой да извърши плащането на датите на издадените фискални бонове и същите не документират реално платени суми. На „Борба 2007” ООД е извършена ревизия по ЗДДС, приключила с РА № 241001966/ 18.08.2010 г. с определени допълнителни задължения  по ЗДДС в размер на 23 869, 60 лв. и лихви 3 054, 45 лв. Прието е, че недвижимият имот е продаден на „Стин 2008” ЕООД с цел неплащането на установени при ревизията задължения. При така установеното от фактическа страна, приходната администрация е приела, че безспорно са налице предпоставките за реализиране на отговорността по чл.177 от ЗДДС.

Настоящият състав на АС-Пловдив споделя този извод, които намира за обоснован предвид направените фактически констатации и мотивиран с изложените доводи. В конкретния случай са налице всички предпоставки, предвидени в нормата на чл.177 от ЗДДС за реализиране солидарната отговорност на жалбоподателя. На първо място не е спорно по делото, че ревизираното лице е получател по облагаема доставка. Дружеството-жалбоподател е ползвало право на данъчен кредит по процесната фактура като ползваният данъчен кредит е свързан пряко с невнесения от доставчика начислен данък за съответния данъчен период. Не е спорно по делото и че доставчикът има невнесени данъчни задължения по ЗДДС. Съгласно чл.177 ал.2 ЗДДС отговорността по ал.1 се реализира, когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен, и това е доказано от ревизиращия орган по реда на чл.117 - 120 от ДОПК, като съгласно ал.3 на чл.177 ЗДДС за целите на ал.2 се приема, че лицето е било длъжно да знае, когато са изпълнени едновременно следните условия - дължимият данък по ал.1 не е ефективно внесен като резултат за данъчен период от който и да е предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стока или услуга, независимо дали в същия, изменен или преработен вид, и облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната.

Спорния момент в конкретния случай се концентрира именно относно презумпцията за знание по чл.177, ал.3 ЗДДС.  За да се приеме за осъществена същата,  лицето е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен ако едновременно са изпълнени следните предпоставки: т.1. дължимият данък не е ефективно внесен като резултат за данъчен период от който и да е предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стока или услуга, независимо дали в същия, изменен или преработен вид и т.2. облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната. По т.1, каза се и по-горе, безспорно се установява, че дължимият данък не е внесен. Настоящият състав приема за доказано и второто условие предвид направените фактически констатации по ревизионното производство и събраните доказателства в хода на това съдебно производство. По категоричен начин следва да се приеме за доказана презумпцията за знание в предвидените алтернативно три хипотези на т.2, ал.3 от чл.177 от ЗДДС. Налице са  условията по тази разпоредба - сделката заобикаля закона и със сключването са постигнати непозволени резултати - жалбоподателят като получател по доставката е упражнил право на приспадане на данъчен кредит, а доставчикът   не е внесъл дължимия данък – фактурата е включена в СД за м.10.2010 г., а данъкът не е внесен в бюджета. По безспорен начин, предвид събраните писмени доказателства, се установява, че посредством сключването на процесния договор под формата на НА  между жалбоподателя и доставчикът му се цели единствено ощетяване на фиска без да се търси постигането на действителен краен резултат  - видно от направените установявания в хода на ревизията „Стин 2008” ЕООД е представило 4 броя фискални бонове за плащане по фактурата, издадени на 12.10.2010 г., 13.10.2010 г., 14.10.2010 г. и 15.10.2010 г., а плащането по фактурата е отразено в счетоводството му по сметка 501 Каса едва на 01.10.2011 г. Придобитият имот не е заведен в счетоводството му през 2010 г. Видно от отчета за паричните потоци за 2010 г., постъпленията са в размер на 46 000 лв., плащанията са в размер на 43 000 лв., т.е. правилно е прието че „Стин 2008” ЕООД не е имало пари в брой да извърши плащането на датите на издадените фискални бонове, следователно същите не документират реално платени суми.  Освен всичко друго това говори и за привидност на облагаемата доставка – жалбоподателят е ползвал право на данъчен кредит по процесната сделка, по която обаче действителната воля на страните не е да бъдат породени последиците от прехвърлянето на процесния недвижим имот, а да се ползва данъчния кредит. Този извод следва от обстоятелството, че сделката е изповядана в края на 2010 г., а имотът не е заведен в счетоводството на приобретателя по нея. У купувача по счетоводни данни липсват суми към момента на изповядване на сделката, с които да е реална осъществено плащането по нея. Макар и по НА да е посочено, че сумата по него е изцяло изплатена, такава сума, каза се, не е налична по счетоводни данни у купувача, за да бъде реално платена. Видно от направените с РД констатации /л.43 по делото/ процесната фактура е издадена след изповядването на сделката. В самия НА е посочено, че сумата е изцяло изплатена. Едновременно с това обаче въпросното плащане е отразено в счетоводните регистри на дружеството като извършена  на 01.10.2011 г. т.е. година по-късно докато приложените касови бележки са от м.10.2010 г. От Годишния отчет на жалбоподателя, публикуван в ТР, е констатирано, че за 2010 г. в счетоводния баланс на дружеството липсват отразени налични сгради, а в отчета за паричните потоци на дружеството няма отразени парични потоци, свързани с дълготрайни активи. Каза се и по-горе, единствените отразени парични потоци за процесния период касаят основната дейност на дружеството. В справката за ДМА за процесния период също няма отразени сгради.  Изброеното дотук само по себе си дава достатъчно основание да се приеме, че са налице предпоставките за прилагането на чл.177 от ЗДДС в двете хипотези на ал.3, т.2  - привидността на облагаемата доставка, съответно заобикалянето на закона посредством нея.  Изпълнението дори на едната от тях /доколкото в т.2 на нормата се предвиждат три самостоятелни и различни, алтернативни хипотези/  дава достатъчно основание да се приеме /при наличието на кумулативните изисквания и на т.1 от нормата/ за осъществена законовата презумпция за знание, съответно за наличност на основанията за прилагане на солидарната отговорност на чл.177 от ЗДДС.

         От друга страна от страна на приходната администрация са изложени и аргументи  в насока, че облагаемата доставка е на цена, която значително се отличава от пазарната.  На тази плоскост е и вторият спорен момент по делото. В хода на ревизията е назначена експертиза, изготвена по реда на Наредба № Н-9/14.08.2006 г. При направената съпоставка на посочената от ВЛ цена в размер на 53 900 лева без ДДС с тази по процесната сделка  съгласно НА 105 262, 10 лева с ДДС, приходната администрация приема, че е налице значително отклонение от пазарната цена. От представения в хода на съдебното производство РА на доставчика не се установяват обстоятелства и факти, които да доведат до различни от направените от приходната администрация изводи. Заключението на вещото лице по допуснатата СТЕ и допълнителното заключение, с които жалбодателят се е домогвал да установи, че  не е налице значително отклонение от пазарни цени, не следва да бъдат кредитирани. Първото от тях е изготвено при използвана база за сравнение НА, представен от жалбодателя. Видно от същия покупко-продажбата е извършена от свързани лица, едно от които е доставчикът на жалбодателя, което не се оспорва и от процесуалния представител на жалбодателя, и естествено поставя огромни въпросителни пред правилността на една такава оценка, поради което е същата не следва да бъде кредитирана. Именно поради изследването на сделката между свързани лица, която е недостоверна за целите на експертизата, е поискано изготвяне на допълнително заключение, при това от жалбодателя. Що се отнася до второто заключение, и то не следва да бъде кредитирано, тъй като видно от описателната му част, вещото лице в съдебното производство като база за сравнение е ползвало „личен архив от оценка на два магазина в кв.Гагарин, извършена през 2011 г.” Ползваните  т.нар. офертни цени от интернет сайт за недвижими имоти,  както е известно съществено се отличават от действителните цени, на които се сключват сделки, още повече че въпросните цени, с които е сравнявана цената по процесната сделка са от 2011 г., т.е. от година различна от годината на сключване на сделката и при добре известните съществено менящи се в кратки срокове условия на пазара на недвижими имоти,  поради което според настоящия съдебен състав заключението е недостоверно,  за разлика от това на вещото лице, ползвано от приходната администрация,  което е извършвало сравнението с цени към годината на сделката, отделно от това с допълнителното заключение е определена справедлива пазарна стойност по методи сходни, но не идентични с тези по Наредба № Н – 9/ 14.08.2006 г., а не пазарна цена по методите на наредбата, което също води до извод за недостоверност на оценката. Като краен извод от изложеното следва да се приеме, че не са оборени констатациите на приходната администрация, а направените изводи, подробно обсъдени по-горе са правилни. Предвид посоченото, се налага извода, че в конкретния случай е налице осъществен фактически състав на чл.177, ал.3 от ЗДДС. Отговорността по чл.177 от ЗДДС е особен вид солидарна отговорност за регистрирано по ЗДДС лице, която възниква, ако са изпълнени сложните фактически състави, предвидени в посочената разпоредба. Същността на отговорността се състои във възникване на задължение за едно регистрирано лице да заплати задължението за ДДС на друго регистрирано лице.  При прилагане на института на солидарната отговорност следва да се имат предвид принципните положения, залегнали в основата на тази особена за данъчното законодателство правна уредба, както и да бъдат съобразявани смисълът и целта й като защитна клауза срещу злоупотребите с данъка върху добавената стойност. Насоки за тълкуването в тази връзка могат да се извлекат от редица решения на Съда на ЕО в какъвто смисъл е константната практика на ВАС. Най-напред следва да се посочи, че принципната допустимост на института на солидарната отговорност и съответствието му с Директива на Съвета 2006/112/ ЕО е потвърдена с решение на Съда на ЕО по дело С-384/04, където в т.47, Съдът посочва, че чл.22, ал.8 от Шеста директива (отм.), сега чл.205 от Директива на Съвета 2006/112/ЕО, позволява законодателство, предвиждащо, че данъчно задължено лице, на което са доставени стоки или услуги, и което е знаело или е имало разумни причини да подозира, че част или целият ДДС, дължим във връзка с тази доставка, или всяка предходна или бъдеща доставка, няма да бъде платен, е солидарно отговорно за неплатения данък. В този смисъл в диспозитива на решението си Съдът постановява, че подобно законодателство не противоречи на Общностното право, като обаче подчертава, че уредбата следва да спазва принципите за правна сигурност и пропорционалност. По отношение на правната сигурност и добросъвестността, Съдът е посочвал, че данъчно задължено лице, което действа добросъвестно и вземайки всички възможни разумни мерки, за да се увери, че не участва в ДДС злоупотреба, не може да бъде държано отговорно за евентуално извършена злоупотреба от други лица по веригата на доставките. Така например в решение по обединени дела С-354/03, С-355/03 и С-484/03 Съдът подчертава, че отчитане намерението (с други думи добросъвестността) на друг търговец, различен от данъчно задълженото лице, включено в същата верига на доставка или възможен измамен характер на друга сделка от веригата, предходна или следваща, би било в противоречие с целите на общата система на ДДС. В решението си по обединени дела С-439/04 и С-440/04 Съдът особено подчертава: „ясно е, че търговците, които вземат всички мерки, които са необходими, за да гарантират, че техните сделки не са свързани с измама, независимо дали това е измамно избягване на ДДС или друга измама, трябва да могат да разчитат на законността на тези сделки, без риск да загубят правото си на приспадане..". В т.59 и т.61 от същото решение се подчертава, че въз основа на обективни фактори се извършва преценка относно това, дали данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че със своята покупка, е участвало в сделка, свързана с измамно избягване на ДДС. В тази връзка следва да се посочи и решението на Съда по дело С-271/06, където е посочено, че споделянето на риска от злоупотреба, извършена от трета страна, между данъчно задълженото лице и данъчната администрация следва да спазва принципа на пропорционалността, като ще бъде очевидно непропорционално да бъде държано отговорно данъчно задължено лице за неплатен данък, причинен от злоупотребителни действия на трети страни, върху действията на които данъчно задълженото лице не е могло по никакъв начин да повлияе. От друга страна Съдът обаче постановява, че не противоречи на Общностното право да се изисква от данъчно задълженото лице да предприеме всяка разумна стъпка, която да осигури него самото, че предприетата от него сделка няма да има за последствие участие в отклонение от данъчно облагане. Следователно обстоятелството, че данъчно задълженото лице е действало добросъвестно и е предприело е всяка разумна мярка в рамките на собствените си възможности са важни предпоставки за решаване на въпроса, следва ли лицето да бъде държано отговорно. Или иначе казано, за да бъде приложен институтът на солидарната отговорност, обоснован на общото положение, че отговорното лице е знаело или е било длъжно да знае, следва точно това отговорно данъчно задължено лице, а не друго лице, да може да бъде упрекнато, че не е действало добросъвестно или с грижата на добрия търговец към собствените си работи.  В конкретния случай се налага категоричния извод, че ДЗЛ не е предприело разумните мерки съобразно добрата търговска практика, за  да осигури него самото, че предприетата от него сделка няма да има за последствие участие в отклонение от данъчно облагане. В тази връзка следва да се приемат за неоснователни и доводите в жалбата за нарушение на ПЕС при издаването на процесния РА.

На основание чл. 161, ал. 1, пр. 3 от ДОПК, на ответника по делото Дирекция “ОДОП” - гр. Пловдив при ЦУ на НАП се дължат извършените разноски по осъществената юрисконсултска защита съобразно отхвърлената част от жалбата. Те се констатираха в размер на 812, 47 лв.

Мотивиран от горното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, Административен съд - Пловдив, ІІ състав

 

 

Р   Е   Ш   И :

 

 

            ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Стин 2008“ЕООД със седалище и адрес на управление ***, представлявано от Д.Г.С., действащ в качеството си на управител на дружеството, против РА № 161203048/10.09.2012 г., издаден от И.К.К.-ст.инспектор по приходите в ТД на НАП-Пловдив, потвърден с Решение № 1481/29.11.2012 г. на Директора на Д“ОУИ“-Пловдив за вменена солидарна отговорност за дължим и невнесен данък в размер на 18 123.32 лева.

     ОСЪЖДА  „Стин 2008“ЕООД със седалище и адрес на управление ***, представлявано от Д.Г.С., действащ в качеството си на управител на дружеството да заплати на Дирекция “ОДОП” - гр. Пловдив при ЦУ на НАП направените по делото разноски по осъществената юрисконсултска защита в размер на 812, 47 лв.

      Решението подлежи на обжалване пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

 

 

                                                                                   Председател: Начало на формуляра